Rezerwa na koszty napraw gwarancyjnych w księgach jednostki

Wytwarzamy oraz sprzedajemy wyroby długotrwałego użytku, na które udzielamy gwarancji. Czy musimy tworzyć rezerwy w postaci biernych rozliczeń międzyokresowych na przewidywane koszty napraw gwarancyjnych? Jak księgować tworzenie i rozliczanie takich rezerw?

Kwestię odpowiedzialności sprzedającego wobec kupującego za wady rzeczy sprzedanej regulują przepisy art. 556-582 K.c.

Przypominamy, iż bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów są to rezerwy związane bezpośrednio z działalnością operacyjną, a więc z wytwarzaniem, sprzedażą (handlem) i fazą posprzedażną, a także ogólnym zarządem.

Bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów, w tym z tytułu napraw gwarancyjnych, stanowią doszacowanie kosztów bieżącego okresu sprawozdawczego i dlatego są pewną formą rezerw. Trzeba jednak podkreślić, że nie wolno utożsamiać ich z rezerwami na zobowiązania, które dokonywane są na podstawie art. 35d ust. 1 ustawy o rachunkowości. W przeciwieństwie do rezerw na zobowiązania, prawdopodobieństwo poniesienia wydatków w przypadku biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów jest o wiele wyższe (niekiedy pewne). Poza tym bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów są zasadniczo tworzone na ściśle określone świadczenia, a nie na ryzyko ich wystąpienia.

Więcej odpowiedzi ekspertów Gofinu na pytania Czytelników można znaleźć w serwisie www.pytaniaczytelnikow.gofin.pl

Przy ustalaniu oraz rozliczaniu rezerw na naprawy gwarancyjne można skorzystać z objaśnień zawartych w KSR nr 6.

W księgach rachunkowych bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów na naprawy gwarancyjne ujmowane są na koncie 64-1 "Bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów". Drugostronnie (po stronie Wn) odnosi się je w ciężar kosztów sprzedaży.

Tworząc rezerwę na przewidywane koszty napraw gwarancyjnych należy uwzględnić w szczególności wartość sprzedaży towarów lub produktów objętych gwarancją oraz dane dotyczące rzeczywistych kosztów napraw gwarancyjnych za lata poprzednie.

Przykład

I. Założenia:

1. Jednostka produkcyjna wytwarza oraz sprzedaje wyroby długotrwałego użytku z gwarancją naprawy usterek fabrycznych. Gwarancja jest udzielana na 24 miesiące. W umowie gwarancyjnej zawarto, iż wyroby podlegają naprawie bądź wymianie na nowe na koszt producenta. Z wieloletniego doświadczenia wynika, iż usterki mogą mieć charakter usterek drobnych (wówczas koszty napraw wynoszą około: 60 zł), poważnych (wówczas koszty napraw wynoszą około: 450 zł) i nienaprawialnych (wówczas wyroby podlegają wymianie na nowe).
    
2. Na podstawie danych z lat ubiegłych jednostka przyjęła, że:

a) w 75% nie wystąpią żadne usterki,

b) w 15% wystąpią usterki drobne,

c) w 7% wystąpią usterki poważne,

d) w 3% wystąpią usterki nienaprawialne.

3. W okresie sprawozdawczym jednostka sprzedała: 1.600 szt. wyrobów w cenie: 1.100 zł/szt. Wartość sprzedaży wyrobów objętych gwarancją wyniosła: 1.600 szt. × 1.100 zł = 1.760.000 zł.
    
4. Jednostka ewidencjonuje koszty działalności operacyjnej na kontach zespołu 4 i 5.

II. Wycena biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów na naprawy gwarancyjne:

III. Dekretacja:

IV. Księgowania:

Uwaga: Utworzone dla celów bilansowych w ciężar kosztów działalności operacyjnej bierne rozliczenia międzyokresowe na koszty napraw gwarancyjnych nie stanowią kosztów podatkowych. Do kosztów uzyskania przychodów zalicza się natomiast rzeczywiste koszty poniesione przez jednostkę na naprawy gwarancyjne. Dlatego wskazane jest ujęcie rezerw na koszty napraw gwarancyjnych na koncie przeznaczonym do ewidencji kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów (nkup). Może to być np. konto analityczne 52-7/1 "Koszty sprzedaży - niestanowiące kosztów uzyskania przychodów".

Co do zasady, odpisy biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów mogą następować stosownie do upływu czasu lub wielkości świadczeń (por. art. 39 ust. 3 ustawy o rachunkowości). Według KSR nr 6, odpisy biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów napraw gwarancyjnych następują stosownie do przewidywanej wielkości świadczeń, a więc wykonanych napraw (we własnym zakresie lub przez obcą jednostkę) lub wymiany towaru lub produktu w ramach udzielonej gwarancji (por. pkt 3.15).

Rozwiązania rezerwy na naprawy gwarancyjne dokonuje się z chwilą poniesienia kosztów napraw gwarancyjnych - do wysokości faktycznie poniesionych kosztów. Przy czym poniesione przez jednostkę koszty napraw gwarancyjnych wskazane jest ujmować w księgach rachunkowych na ogólnych zasadach, zaliczając je do kosztów działalności operacyjnej.

Ewidencja księgowa rozwiązania utworzonej wcześniej rezerwy na koszty napraw gwarancyjnych odbywa się zapisem:

Rezerwa na koszty napraw gwarancyjnych podlega rozwiązaniu również wtedy, gdy upłynął okres, na jaki udzielono gwarancji. Odpisuje się ją wówczas w kwocie odpowiadającej niewykorzystanej części biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Ewidencja w księgach rachunkowych tego zdarzenia przebiegać będzie w sposób przedstawiony wcześniej, tj. kwotę niewykorzystanej rezerwy ujmuje się na zmniejszenie kosztów, zapisem: Wn konto 64-1, Ma konto 49 lub 52-7.