Rozliczanie odchyleń od cen ewidencyjnych na przykładzie towarów

Stałe ceny ewidencyjne są to ceny niezmienne w pewnym okresie, ustalone samodzielnie przez jednostkę, w celu uproszczenia ewidencji przychodu i rozchodu towarów. Stałe ceny przyjmuje się najczęściej na poziomie cen zakupu (nabycia) netto, cen sprzedaży netto (obejmujących cenę zakupu netto i marżę), cen sprzedaży brutto (obejmujących cenę sprzedaży netto i VAT należny).

Towary w hurtowniach mogą być ujmowane w stałych cenach ewidencyjnych na poziomie cen sprzedaży netto. Towary w detalu, ze względu na sprzedaż głównie gotówkową za pomocą kasy fiskalnej i dużą różnorodność towaru w ofercie sprzedaży, najwygodniej jest ewidencjonować w cenach sprzedaży brutto.

Przyjmowanie do ewidencji towarów stałych cen ewidencyjnych prowadzi do tego, że wartość zaewidencjonowanych towarów różni się od ich wartości w rzeczywistych cenach zakupu lub nabycia. Różnice pomiędzy stałymi cenami ewidencyjnymi a rzeczywistymi cenami zakupu (nabycia) stanowią odchylenia od cen ewidencyjnych towarów.

Powstałe odchylenia od cen ewidencyjnych towarów ujmuje się na osobnym koncie 34-2 "Odchylenia od cen ewidencyjnych towarów", które stanowi konto korygujące do konta 33 "Towary". Odchylenia od cen ewidencyjnych mogą mieć charakter odchyleń debetowych, gdy rzeczywista cena zakupu jest wyższa od ceny ewidencyjnej lub kredytowych, gdy rzeczywista cena zakupu jest niższa od ceny ewidencyjnej.

W jednostkach handlu detalicznego, które prowadzą ewidencję towarów w stałej cenie ewidencyjnej ustalonej na poziomie ceny sprzedaży brutto (zawierającą wkalkulowane w tę cenę marżę detaliczną i VAT należny) wskazane jest prowadzenie dwóch kont analitycznych dotyczących odchyleń:

• "Odchylenia od cen ewidencyjnych z tytułu marży",
   
• "Odchylenia od cen ewidencyjnych z tytułu VAT należnego".

W celu doprowadzenia wartości rozchodu oraz pozostałego zapasu towarów do rzeczywistych cen zakupu (nabycia) należy rozliczyć odchylenia od cen ewidencyjnych, przypadające na rozchód tych aktywów oraz na aktywa pozostające w zapasie. Odchylenia od stałych cen ewidencyjnych jednostka powinna rozliczać co najmniej na koniec okresu sprawozdawczego, czyli miesiąca, kwartału, roku. W świetle bowiem art. 3 ust. 1 pkt 8 ustawy o rachunkowości, okresem sprawozdawczym jest okres, za który jednostka sporządza sprawozdanie finansowe w trybie przewidzianym ustawą lub inne sprawozdania sporządzane na podstawie ksiąg rachunkowych. Odchylenia od stałych cen ewidencyjnych towarów z tytułu marży można rozliczać na dwa sposoby, tzn.:

1) na bieżąco w miarę ich rozchodu - sposób ten charakteryzuje się tym, że wielkość odchyleń dotyczących każdego rozchodu towarów potwierdza się za każdym razem dowodem dokumentującym wydanie z magazynu,

2) po zakończeniu okresu sprawozdawczego za pomocą wskaźnika odchyleń przeciętnych (Wop) - sposób ten polega na obliczeniu wskaźnika według ustalonego wzoru i na jego podstawie rozliczenia odchyleń przypadających na rozchód towarów i na zapas towarów pozostających na stanie magazynowym na koniec okresu sprawozdawczego.

Wskaźnik odchyleń przeciętnych wylicza się według następującego wzoru:

Wop = (O × 100) : (Rk + S)

gdzie:

Wop - wskaźnik odchyleń przeciętnych (w procentach do trzech lub czterech miejsc po przecinku - pozwoli to na dokładniejsze rozliczenie odchyleń),

O - odchylenia od cen ewidencyjnych towarów za dany okres (łącznie ze stanem tych odchyleń na początek tego okresu) podlegające rozliczeniu,

Rk - wartość zapasów towarów w cenach ewidencyjnych na koniec okresu, którego odchylenia dotyczą,

S - wartość towarów sprzedanych w ciągu danego okresu według cen ewidencyjnych.

Odchylenia od cen ewidencyjnych przypadające na rozchód sprzedanych towarów (Os) można obliczyć za pomocą wzoru:

Os = (S × Wop) : 100

Z kolei kwotę odchyleń przypadającą na zapasy towarów (ORk) można obliczyć korzystając ze wzoru:

ORk = (Rk × Wop) : 100

Przykład

I. Założenia:

1. Przedsiębiorstwo osoby fizycznej prowadzące sprzedaż hurtową ewidencjonuje towary w stałych cenach ewidencyjnych ustalonych na poziomie cen sprzedaży netto.
    
2. Na początek okresu saldo Wn konta 33 "Towary" wynosiło: 250.000 zł, a saldo Ma konta 34-2 "Odchylenia od cen ewidencyjnych towarów" wynosiło: 45.000 zł.
    
3. W danym okresie miały miejsce następujące operacje gospodarcze:

a) przyjęto do magazynu zakupione towary o wartości ewidencyjnej: 235.000 zł; odchylenia kredytowe od cen ewidencyjnych tych towarów wyniosły: 47.000 zł,

b) sprzedano towary o wartości według cen ewidencyjnych: 445.000 zł; faktura sprzedaży opiewała na kwotę: 547.350 zł (w tym VAT należny: 102.350 zł).

II. Ustalenie i rozliczenie odchyleń od stałych cen ewidencyjnych przypadających na towary sprzedane w bieżącym okresie:

1. Wartość zapasu w cenach ewidencyjnych ustalona na koniec okresu:

Rk = 250.000 zł + 235.000 zł - 445.000 zł = 40.000 zł.

2. Wskaźnik odchyleń przeciętnych:

Wop = [(45.000 zł + 47.000 zł) × 100] : (40.000 zł + 445.000 zł) = 18,969072.

3. Odchylenia przypadające na sprzedane towary:

Os = (445.000 zł × 18,969072) : 100 = 84.412,37 zł.

4. Odchylenia przypadające na zapas towaru:

ORk = (40.000 zł × 18,969072) : 100 = 7.587,63 zł.

III. Dekretacja:

IV. Księgowania: