Rezerwa na świadczenia pracownicze utworzona po raz pierwszy

W świetle art. 39 ust. 2 i 2a ustawy o rachunkowości, jednostki dokonują biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów w wysokości prawdopodobnych zobowiązań przypadających na bieżący okres sprawozdawczy, wynikających m.in. z obowiązku wykonania, związanych z bieżącą działalnością, przyszłych świadczeń na rzecz pracowników, w tym świadczeń emerytalnych. Szczegółowe zasady ujmowania, wyceny, prezentacji oraz ujawniania w sprawozdaniach finansowych biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów zostały określone w Krajowym Standardzie Rachunkowości nr 6 "Rezerwy, bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów, zobowiązania warunkowe" (KSR nr 6).

Rezerwy na odprawy rentowe, emerytalne i nagrody jubileuszowe tworzy się tylko wtedy, gdy z przepisów prawa, układu pracy lub umów o pracę jednoznacznie wynika, że na pracodawcy ciąży obowiązek ich wypłaty i ich wysokość jest istotna, w związku z czym ich nieuwzględnienie w sprawozdaniu finansowym zniekształciłoby obraz sytuacji finansowej i majątkowej oraz wynik finansowy jednostki. Przy ocenie zasadności tworzenia rezerw obowiązuje bowiem zasada istotności. Jeżeli po ponownej analizie jednostka stwierdzi, że decyzja podjęta w latach ubiegłych o nietworzeniu rezerw na świadczenia pracownicze była błędna, to błąd ten skoryguje, uwzględniając art. 54 ustawy o rachunkowości.

Dodajmy, iż od 1 stycznia 2019 r. obowiązują przepisy art. 39 ust. 6 i 7 ustawy o rachunkowości, na mocy których jednostki mikro, małe oraz określone organizacje pozarządowe (w tym fundacje i stowarzyszenia) mogą nie tworzyć biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów dotyczących przyszłych świadczeń na rzecz pracowników, w tym świadczeń emerytalnych. Z uproszczenia tego nie mogą skorzystać jednak spółki kapitałowe, spółki komandytowo-akcyjne i spółki jawne lub komandytowe, których wszystkimi wspólnikami ponoszącymi nieograniczoną odpowiedzialność są spółki kapitałowe, spółki komandytowo-akcyjne lub spółki z innych państw o podobnej do tych spółek formie prawnej.

Przykład

I. Założenia:

1. Jednostka do końca 2018 r. nie ujmowała w księgach rachunkowych rezerw na odprawy emerytalne. Po ponownej analizie przepisów stwierdzono ich błędną interpretację w latach ubiegłych i kierownik jednostki zlecił wycenę rezerw aktuariuszowi.
    
2. Według aktuariusza rezerwa na 31 grudnia 2019 r. wynosiła: 200.000 zł, a stan na 1 stycznia 2019 r., wynosił: 160.000 zł, co wynikało z następujących ustaleń:

3. Koszty działalności podstawowej jednostka ujmuje na kontach zespołu 4 i 5 oraz sporządza porównawczy rachunek zysków i strat według załącznika nr 1 do ustawy o rachunkowości.

II. Dekretacja:

III. Księgowania:

IV. Prezentacja w sprawozdaniu finansowym za 2019 r.:

1. Bilans - wybrane dane po przekształceniu (załącznik nr 1 do ustawy o rachunkowości):

2. Rachunek zysków i strat (wariant porównawczy) - wybrane dane po przekształceniu (załącznik nr 1 do ustawy o rachunkowości):

* Kwota rezerwy w postaci biernych rozliczeń międzyokresowych, obciążająca koszty 2019 r.: 200.000 zł - 160.000 zł = 40.000 zł.

3. Informacja dodatkowa - wybrane dane (załącznik nr 1 do ustawy o rachunkowości):
    
   a) wprowadzenie do sprawozdania finansowego - ust. 7 - informacje o przyjętych przez jednostkę zasadach tworzenia rezerw na świadczenia pracownicze (odprawy emerytalne),
    
   b) dodatkowe informacje i objaśnienia - ust. 6 pkt 4 - informacje liczbowe, wraz z wyjaśnieniem, zapewniające porównywalność danych sprawozdania finansowego za rok poprzedzający ze sprawozdaniem za rok obrotowy; jeżeli jednostka wykaże dane porównawcze, których porównywalność została zakłócona, po ich doprowadzeniu do porównywalności w odrębnej kolumnie lub pozycji bilansu, rachunku zysków i strat czy rachunku przepływów pieniężnych, to wypełnienie tej pozycji jest zbędne.