Arkusz spisowy jako dokument przedstawiający wyniki spisu z natury

Jakie elementy powinien zawierać arkusz spisowy?

Jedną z podstawowych metod inwentaryzacji jest spis z natury. Polega on na liczeniu i pomiarach składników majątku. Stan ilościowy każdego inwentaryzowanego składnika ustala się stosownie do jego charakteru przez liczenie, ważenie, pomiar długości, powierzchni lub objętości z użyciem odpowiednich urządzeń pomiarowych. Spisane z natury składniki wykazuje się w arkuszach spisowych, które składają się na dokumentację spisu z natury. Spisowi z natury podlegają aktywa w postaci rzeczowej (por. art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy o rachunkowości), w tym:

• aktywa pieniężne (z wyjątkiem zgromadzonych na rachunkach bankowych),
   
• papiery wartościowe w postaci materialnej,
   
• rzeczowe składniki aktywów obrotowych,
   
• środki trwałe oraz nieruchomości zaliczone do inwestycji (z wyjątkiem środków trwałych, do których dostęp jest znacznie utrudniony, gruntów oraz praw zakwalifikowanych do nieruchomości - inwentaryzowanych drogą porównania danych ksiąg rachunkowych z odpowiednimi dokumentami i weryfikacji wartości tych składników),
   
• maszyny i urządzenia wchodzące w skład środków trwałych w budowie.

Inwentaryzacją w drodze spisu z natury obejmuje się również znajdujące się w jednostce składniki aktywów, będące własnością innych jednostek, powierzone jej do sprzedaży, przechowania, przetwarzania lub używania, powiadamiając te jednostki o wynikach spisu. Obowiązek ten nie dotyczy jednak jednostek świadczących usługi pocztowe, transportowe, spedycyjne i składowania (por. art. 26 ust. 2 ustawy o rachunkowości).

Jak wynika z art. 27 ust. 1 ustawy o rachunkowości, przeprowadzenie i wyniki inwentaryzacji należy odpowiednio udokumentować i powiązać z zapisami ksiąg rachunkowych. Ustawa o rachunkowości nie precyzuje jednak, jakimi dowodami należy się posługiwać dla udokumentowania przeprowadzonej inwentaryzacji. Zasady udokumentowania spisu z natury określono natomiast w stanowisku w sprawie inwentaryzacji zapasów. Dla udokumentowania spisu z natury stosuje się arkusz spisu z natury, zwany również arkuszem spisowym lub formularzem spisowym (por. pkt III.C ww. stanowiska).

Arkusz spisu z natury stanowi podstawę zapisów w księgach rachunkowych, jeśli spełnia wymogi dla dowodu księgowego określone w art. 22 ustawy o rachunkowości, tzn. jest rzetelny, czyli zgodny z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej, którą dokumentuje, kompletny, tj. zawierający co najmniej dane wymienione w art. 21 ust. 1 ww. ustawy oraz wolny od błędów rachunkowych. Osobne formularze spisowe należy sporządzać dla składników aktywów:

• będących własnością jednostki i objętych ewidencją księgową (tzw. pełnowartościowych składników),
   
• będących własnością jednostki i objętych ewidencją księgową, lecz niepełnowartościowych (np. uszkodzonych, zniszczonych), nadmiernych lub zbędnych, wymagających przyjęcia specjalnego sposobu zagospodarowania bądź upłynnienia,
   
• stanowiących cudzą własność, jeśli obowiązek ich spisania ciąży na jednostce, na terenie której składniki te się znajdują (informację o wynikach spisu z natury przekazuje się ich właścicielom).

W praktyce arkusz spisu z natury wypełnia się etapami. Można więc wyróżnić dane (informacje), które należy uzupełnić w arkuszu przed przystąpieniem do czynności spisowych, dane wpisywane podczas tych czynności oraz dane wpisywane na zakończenie spisu z natury. Stanowisko w sprawie inwentaryzacji zapasów w pkt 65 wymienia elementy arkusza spisowego. Powinien on zawierać co najmniej dane wymienione w poniższej tabeli.

Z żadnych przepisów nie wynika, w ilu egzemplarzach należy sporządzać arkusze spisowe. Przepisy nie precyzują również kwestii przekazywania osobie materialnie odpowiedzialnej za powierzone składniki majątku kopii tych arkuszy. Zatem należy przyjąć, że ilość egzemplarzy arkuszy spisowych w danej jednostce zależy od jej wewnętrznych uregulowań. W praktyce najczęściej spotyka się 2 egzemplarze, z czego jeden trafia do działu finansowo-księgowego, a drugi, tj. kopię, otrzymuje osoba materialnie odpowiedzialna.

Przed przystąpieniem zespołów spisowych do czynności inwentaryzacyjnych następuje wydanie im odpowiedniej liczby opieczętowanych i ponumerowanych formularzy spisowych. Jeśli spis z natury trwa dłużej niż jeden dzień, to na koniec każdego kolejnego dnia w arkuszu spisowym zaznacza się pozycję, na której spis zakończono. Zespół spisowy deponuje arkusze spisowe u przewodniczącego komisji lub wyznaczonego przez niego członka tej komisji (por. pkt 77 stanowiska w sprawie inwentaryzacji zapasów). Po zakończeniu spisu na danym polu spisowym przewodniczącemu komisji inwentaryzacyjnej lub członkowi komisji przez niego wyznaczonego zwraca się wszystkie formularze spisowe, tj. wykorzystane i niewykorzystane, w tym błędnie wypełnione i anulowane (unieważnione). Przewodniczący komisji rozlicza z wykorzystaniem zestawienia kontrolnego zwrócone arkusze spisowe, jak również sprawdza ich kompletność i poprawność (por. pkt 78 stanowiska w sprawie inwentaryzacji zapasów).

Przed wydaniem arkuszy spisowych członkom zespołów spisowych wskazane jest ich ponumerowanie i oznaczenie w taki sposób, aby nie było możliwości ich zamiany. W praktyce z chwilą ponumerowania arkuszy spisowych traktuje się je jako tzw. druki ścisłego zarachowania, czyli druki, które są objęte kontrolą przez cały okres ich posiadania przez jednostkę, podlegające ilościowej kontroli zużycia.

Każdy arkusz spisowy wypełnia się w sposób czytelny bez pozostawiania pustych (wolnych) miejsc, a w razie ich wystąpienia lub pustych końcówek zakreśla się je, aby uniemożliwić dopiski. Nie należy wykonywać zapisów "na brudno", a następnie przenosić na arkusze spisowe "na czysto", gdyż prowadzić to może do powstania błędów, a arkusz spisu z natury traci na swojej autentyczności, nawet jeżeli zawiera wszelkie wymagane podpisy.

Zespoły spisowe najczęściej nie wpisują na arkuszach spisu z natury wartości spisywanych składników. Wyjątek stanowią arkusze spisu z natury towarów i opakowań w punktach sprzedaży detalicznej, które wycenia zespół spisowy. Z reguły ustalone drogą spisu z natury ilościowe stany zapasów wycenia księgowy na podstawie sprawdzonych arkuszy spisowych (por. pkt 82 stanowiska w sprawie inwentaryzacji zapasów).

Arkusz spisowy, jak również inne dokumenty spisowe należy wypełniać w sposób uniemożliwiający modyfikację zapisów. Drobne pomyłki i błędy można poprawiać poprzez skreślenie dotychczasowej treści z zachowaniem czytelności błędnego zapisu, wpisanie właściwej treści, podpisanie poprawki przez zespół spisowy i osobę odpowiedzialną oraz umieszczenie daty (por. art. 22 ust. 3 i art. 25 ust. 1 pkt 1 ustawy o rachunkowości oraz pkt 68 stanowiska w sprawie inwentaryzacji zapasów). W pozostałych przypadkach należy skreślić błędny zapis i dokonać poprawnego zapisu w odrębnej pozycji arkusza spisowego. Przy skreśleniu podpisują się członkowie zespołu spisowego oraz wskazują pozycję, w której figuruje poprawny zapis. Nie jest dopuszczalne dokonywanie poprawek z użyciem korektora, zamazywań lub w inny sposób, który uniemożliwiałby odczytanie treści pierwotnego zapisu.

Wskazane jest, aby wygenerowany przez system komputerowy formularz arkusza spisu z natury stanowił czysty druk do wypełnienia. Nie zaleca się wypełniania w arkuszach spisu z natury "z góry", np. za pomocą komputera, danych identyfikujących spisywane składniki zapasów, takich jak np. ich nazwy, numer indeksu, numer pozycji, jednostka miary. Taki sposób postępowania może sugerować kolejność spisywania asortymentów, spis następuje wtedy wybiórczo i łatwo o pominięcie asortymentu. Każda jednostka powinna rozważyć, czy udostępnienie na arkuszu spisu z natury danych o asortymencie nie wpłynie ujemnie na wiarygodność spisu.

Arkusz spisu z natury w momencie wydruku nie powinien również zawierać ilości poszczególnych składników podlegających spisowi. Spisujący zazwyczaj sugerują się ilością podaną na formularzu spisowym, co może ostatecznie doprowadzić do zaniechania spisu.

Stanowisko w sprawie inwentaryzacji zapasów w pkt 71 wyjaśnia, że dokumenty spisowe mogą być też sporządzane w formie elektronicznej, np. w arkuszu kalkulacyjnym pod warunkiem, że:

• zapisy uzyskują trwale czytelną postać podczas rejestrowania stanu zapasów stwierdzonego drogą spisu z natury,
   
• możliwe jest ustalenie osoby, która wprowadziła zapisy do dokumentów spisowych albo dokonała ich modyfikacji,
   
• stosowana procedura zapewnia sprawdzenie poprawności przetworzenia ustalonych drogą spisu z natury danych oraz kompletności i integralności (nienaruszalności) zapisów,
   
• dane źródłowe są odpowiednio chronione; jest zapewniona ich niezmienność przez wymagany okres przechowywania dokumentacji inwentaryzacyjnej.

Przykład

I. Założenia:

1. Kierownik jednostki na podstawie instrukcji inwentaryzacyjnej wydał zarządzenie w sprawie inwentaryzacji w 2020 r. drogą spisu z natury.
    
2. Na podstawie wydanego dokumentu kierownik jednostki zarządził przeprowadzenie rocznej inwentaryzacji towarów handlowych znajdujących się m.in. w placówce handlowej "AGAR" sp. z o.o. przy ul. Długiej 1 w Toruniu (magazyn nr 2).
    
3. Roczny spis z natury należy przeprowadzić według stanu na 30 listopada 2020 r. w terminie od 30 listopada 2020 r. do 1 grudnia 2020 r.
    
4. W zarządzeniu w sprawie inwentaryzacji kierownik jednostki powołał komisję inwentaryzacyjną i jego przewodniczącego, który wyznaczył następnie osoby do zespołów spisowych w magazynie nr 2.
    
5. Przewodniczący komisji inwentaryzacyjnej pobrał opieczętowany formularz arkusza spisowego o numerze 2/2020.

II. Arkusz spisu z natury: