Ujawnienie środka trwałego sfinansowanego dotacją

W lipcu 2021 r. okresowa inwentaryzacja środków trwałych wykazała, że spółka z o.o. do ewidencji bilansowej nie wprowadziła oddanego do używania w lutym 2021 r. środka trwałego (specjalistycznego urządzenia), którego zakup w 50% sfinansowano dotacją. Jego wartość netto wynikającą z faktury zakupu odniesiono na konto 08 "Środki trwałe w budowie", a otrzymaną w lutym 2021 r. dotację ujęto na koncie 84 "Rozliczenia międzyokresowe przychodów". Jak ująć w księgach rachunkowych ujawnienie tego środka trwałego?

Stwierdzenie nadwyżki środka trwałego podczas inwentaryzacji, czyli ujawnienie środka trwałego jest szczególnym przypadkiem pozyskania środka trwałego. Jak wynika z pkt 6.30 Krajowego Standardu Rachunkowości nr 11 "Środki trwałe" (Dz. Urz. MRiF z 2017 r. poz. 105), jeżeli jednostka ustali, że środek trwały jest użytkowany bez udokumentowania, stanowiąc w ewidencji środek trwały w budowie, wówczas uznaje go, nadaje mu cechy obiektu inwentarzowego i ujmuje w wartości początkowej, jaką ten składnik aktywów miałby, gdyby był poprawnie wprowadzony do ewidencji księgowej środków trwałych. Wartość początkowa ujawnionego środka trwałego pomniejsza w tym przypadku koszty środków trwałych w budowie.

W przypadku Czytelników ujawniony środek trwały został częściowo sfinansowany dotacją, której kwotę zaliczono, na podstawie art. 41 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości, do rozliczeń międzyokresowych przychodów. Rozliczenie tej dotacji poprzez stopniowe zwiększanie pozostałych przychodów operacyjnych następuje równolegle do odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych od środków trwałych sfinansowanych dotacją.

U osób prawnych dotacje otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków związanych z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie m.in. środków trwałych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, są wolne od podatku dochodowego (art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o pdop). W związku z tym w ewidencji analitycznej do konta 76-0 "Pozostałe przychody operacyjne" wskazane jest wyodrębnić przychody niepodlegające opodatkowaniu (PNP). Natomiast odpisu amortyzacyjnego od tej części wartości początkowej środka trwałego, która została sfinansowana dotacją, nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów (art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o pdop). W analityce do konta kosztowego, na którym ujmowane są odpisy amortyzacyjne, wskazane jest więc wydzielenie kosztów podatkowych (KUP) i niepodatkowych (NKUP).

Przykład Założenia W lipcu 2021 r. w spółce z o.o. podczas okresowej inwentaryzacji ujawniono środek trwały - specjalistyczne urządzenie. Postępowanie wyjaśniające wykazało, że zakupiono go i oddano do używania w lutym 2021 r., jednak nie został on wprowadzony do ewidencji bilansowej i nie amortyzowano go. Wartość początkowa ujawnionego środka trwałego, według faktury zakupu, wynosi 156.000 zł. Jego zakup w 50% (78.000 zł) sfinansowano z dotacji, której kwotę ujęto na koncie 84 "Rozliczenia międzyokresowe przychodów".  Ujawnione urządzenie wprowadzono do ewidencji bilansowej w lipcu 2021 r. Od sierpnia br. rozpoczęto dokonywanie odpisów amortyzacyjnych według stawki 14%. Miesięczny odpis amortyzacyjny wyniósł więc 1.820 zł, tj. (156.000 zł × 14%) : 12 miesięcy (50% odpisu, czyli 910 zł stanowi KUP).  Jednostka ujmuje koszty działalności operacyjnej tylko w układzie rodzajowym. Dekretacja Opis operacji Kwota Konto Wn Ma 1. OT - ujawniona nadwyżka środka trwałego: 156.000 zł 01 24 2. PK - rozliczenie ujawnionego środka trwałego: 156.000 zł 24 08 3. PK - odpis amortyzacyjny za sierpień 2021 r. (zapis w sierpniu 2021 r.):    a) część stanowiąca koszty podatkowe (KUP) 910 zł 40-0    b) część niestanowiąca kosztów podatkowych (NKUP) 910 zł 40-0    c) łączna kwota odpisu 1.820 zł 07-1 4. PK - rozliczenie dotacji proporcjonalnie do odpisu amortyzacyjnego (zapis w sierpniu 2021 r.): 910 zł 84 76-0 Księgowania