Ujawnienie środka trwałego sfinansowanego dotacją

Podczas inwentaryzacji w spółce z o.o. przeprowadzonej w październiku 2021 r. okazało się, że do ewidencji bilansowej nie wprowadzono oddanej do używania w kwietniu 2021 r. maszyny produkcyjnej, której zakup w 50% sfinansowano dotacją. Nakłady poniesione na nabycie maszyny zostały ujęte na koncie 08 "Środki trwałe w budowie". Kwotę otrzymanej w kwietniu 2021 r. dotacji odniesiono na konto 84 "Rozliczenia międzyokresowe przychodów". Jak takie ujawnienie należy ująć w księgach rachunkowych?

Jeśli podczas inwentaryzacji ujawniono środek trwały, tj. stwierdzono jego nadwyżkę, mamy do czynienia ze szczególnym przypadkiem pozyskania środka trwałego. Jak wynika z pkt 6.30 Krajowego Standardu Rachunkowości nr 11 "Środki trwałe", jeżeli jednostka ustali, że środek trwały jest użytkowany bez udokumentowania, stanowiąc w ewidencji środek trwały w budowie, wówczas uznaje go, nadaje mu cechy obiektu inwentarzowego i ujmuje w wartości początkowej, jaką ten składnik aktywów miałby, gdyby był poprawnie wprowadzony do ewidencji księgowej środków trwałych. Wartość początkowa ujawnionego środka trwałego pomniejsza w tym przypadku koszty środków trwałych w budowie.

W omawianej sytuacji ujawniony środek trwały został częściowo sfinansowany dotacją, której kwotę zaliczono, w oparciu o art. 41 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości, do rozliczeń międzyokresowych przychodów. Rozliczenie tej dotacji poprzez stopniowe zwiększanie pozostałych przychodów operacyjnych następuje równolegle do odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych od środków trwałych sfinansowanych dotacją.

Dotacje otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków związanych z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie m.in. środków trwałych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, u osób prawnych są wolne od podatku (art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o pdop - Dz. U. z 2021 r. poz. 1800). Dlatego w ewidencji analitycznej do konta 76-0 "Pozostałe przychody operacyjne" wskazane jest wyodrębnić przychody niepodlegające opodatkowaniu (PNP). Z kolei odpisu amortyzacyjnego od tej części wartości początkowej środka trwałego, która została sfinansowana dotacją, nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów (art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o pdop). W analityce do konta kosztowego, na którym ujmowane są odpisy amortyzacyjne, wskazane jest więc wydzielenie kosztów podatkowych (KUP) i niepodatkowych (NKUP).

Przykład Założenia W październiku 2021 r. w spółce z o.o. podczas inwentaryzacji ujawniono środek trwały - maszynę produkcyjną. Ustalono, że zakupiono ją i oddano do używania w kwietniu 2021 r., jednak nie została ona wprowadzona do ewidencji bilansowej i nie amortyzowano jej. Wartość początkowa ujawnionego środka trwałego, według faktury zakupu, wynosi 156.000 zł. Jego zakup w 50% (78.000 zł) sfinansowano z dotacji, której kwotę ujęto na koncie 84 "Rozliczenia międzyokresowe przychodów". Ujawnioną maszynę produkcyjną wprowadzono do ewidencji bilansowej w październiku 2021 r. Od listopada br. rozpoczęto dokonywanie odpisów amortyzacyjnych według stawki 14%. Miesięczny odpis amortyzacyjny wyniósł więc 1.820 zł, tj. (156.000 zł × 14%) : 12 miesięcy. 50% odpisu, czyli 910 zł, stanowi KUP. Jednostka ujmuje koszty podstawowej działalności operacyjnej tylko w układzie rodzajowym. Dekretacja Opis operacji Kwota Konto Wn Ma 1. OT - ujawniona nadwyżka środka trwałego: 156.000 zł 01 24 2. PK - rozliczenie ujawnionego środka trwałego: 156.000 zł 24 08 3. PK - odpis amortyzacyjny za listopad 2021 r. (zapis w listopadzie 2021 r.):    a) część stanowiąca koszty podatkowe (KUP) 910 zł 40-0    b) część niestanowiąca kosztów podatkowych (NKUP) 910 zł 40-0    c) łączna kwota odpisu 1.820 zł 07-1 4. PK - rozliczenie dotacji proporcjonalnie do odpisu amortyzacyjnego (zapis w listopadzie 2021 r.): 910 zł 84 76-0 Księgowania