Należności i zobowiązania z tytułu dostaw i usług w walucie obcej

Uregulowanie rozrachunków z kontrahentem powoduje ich wyłączenie (wyksięgowanie) z ksiąg rachunkowych jednostki. Może ono przyjąć różne formy, w zależności od postanowień umowy kupna-sprzedaży bądź uzgodnień między kontrahentami. Najczęstszą formą uregulowania rozrachunków jest zapłata, czyli przekazanie środków pieniężnych jednostce, która wykonała świadczenie wynikające z umowy. Zapłata może nastąpić w formie gotówkowej lub bezgotówkowej - przelewem na rachunek bankowy sprzedawcy.

W przypadku płatności gotówkowych kontrahenci powinni uwzględnić ograniczenia kwotowe nałożone przepisami prawa na tę formę regulowania rozrachunków. Przypominamy, iż na podstawie art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2021 r. poz. 162 ze zm.), dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku płatniczego przedsiębiorcy, w każdym przypadku gdy:

1) stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca oraz

2) jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza 15.000 zł lub równowartość tej kwoty, przy czym transakcje w walutach obcych przelicza się na złote według średniego kursu walut obcych ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania transakcji.

Sprzedawca lub nabywca ujmuje w księgach rachunkowych otrzymanie lub przekazanie płatności z tytułu uregulowania rozrachunków na podstawie wyciągu z rachunku bankowego lub dokumentu potwierdzającego przyjęcie lub przekazanie gotówki do kasy.

Jeżeli rozrachunki są wyrażone w walucie obcej, to kurs waluty obcej, który jednostka zastosuje do przeliczenia na walutę polską spłaty należności lub zobowiązania zależy od tego, czy w momencie otrzymania lub przekazania płatności nastąpiła faktyczna (rzeczywista) wymiana jednej waluty na inną (przewalutowanie), tj. czy miały miejsce sprzedaż lub zakup waluty obcej. Jak stanowi art. 30 ust. 2 ustawy o rachunkowości, wyrażone w walutach obcych operacje gospodarcze ujmuje się w księgach rachunkowych na dzień ich przeprowadzenia - o ile odrębne przepisy dotyczące środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej i innych krajów Europejskiego Obszaru Gospodarczego oraz środków niepodlegających zwrotowi, pochodzących ze źródeł zagranicznych nie stanowią inaczej - odpowiednio po kursie:

1) faktycznie zastosowanym w tym dniu, wynikającym z charakteru operacji - w przypadku sprzedaży lub kupna walut oraz zapłaty należności lub zobowiązań;

2) średnim ogłoszonym dla danej waluty przez NBP z dnia poprzedzającego ten dzień - w przypadku zapłaty należności lub zobowiązań, jeżeli nie jest zasadne zastosowanie kursu faktycznie zastosowanego, a także w przypadku pozostałych operacji.

Ponadto w przypadku zapłaty zobowiązania z własnego rachunku walutowego lub kasy walutowej wypływ waluty można, na podstawie art. 35 ust. 8 ustawy o rachunkowości, przeliczyć po kursie historycznym.

Kursy walut stosowane do przeliczenia transakcji zapłaty należności i zobowiązań w walutach obcych na walutę polską prezentujemy poniżej w tabeli.

Zazwyczaj kurs waluty obcej zastosowany do przeliczenia na walutę polską spłaty należności lub zobowiązania różni się od kursu waluty obcej, po którym jednostka przeliczyła na walutę polską należność lub zobowiązanie na moment ich powstania (ujęcia w księgach rachunkowych) lub na dzień bilansowy. W konsekwencji w momencie rozliczenia rozrachunków w walucie obcej powstają różnice kursowe dodatnie bądź ujemne. Co ważne, w ewidencji księgowej nie kompensuje się różnic kursowych dodatnich z ujemnymi.

Różnice kursowe dodatnie powstaną, gdy:

1) kurs waluty obcej na dzień spłaty należności jest wyższy od kursu na dzień ujęcia należności w księgach rachunkowych lub kursu na dzień bilansowy,

2) kurs waluty obcej na dzień spłaty zobowiązania jest niższy od kursu na dzień ujęcia zobowiązania w księgach rachunkowych lub kursu na dzień bilansowy.

Natomiast z powstaniem różnic kursowych ujemnych mamy do czynienia, gdy:

1) kurs waluty obcej na dzień spłaty należności jest niższy od kursu na dzień ujęcia należności w księgach rachunkowych lub kursu na dzień bilansowy,

2) kurs waluty obcej na dzień spłaty zobowiązania jest wyższy od kursu na dzień ujęcia zobowiązania w księgach rachunkowych lub kursu na dzień bilansowy.

Różnice kursowe w księgach rozlicza się wynikowo, tj. jako przychody lub koszty finansowe. Ustawa o rachunkowości, od wynikowego rozliczania różnic kursowych, przewiduje odstępstwo, polegające na ich bilansowym rozliczaniu, tj. zalicza się je do kosztu wytworzenia produktów, ceny nabycia towarów, ceny nabycia lub kosztu wytworzenia środków trwałych, środków trwałych w budowie, wartości niematerialnych i prawnych (por. art. 30 ust. 4 ww. ustawy).

Przykład

Wpływ należności w walucie obcej na konto walutowe

I. Założenia:

1. W wyniku sprzedaży towarów w spółce "X" powstała należność od odbiorcy zagranicznego w wysokości: 20.000 EUR, wyceniona po średnim kursie NBP z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktury i wydania towarów, który wynosił: 4,51 zł/EUR.
2. Należność za sprzedany towar wpłynęła na konto walutowe. Kurs średni NBP w dniu poprzedzającym dzień otrzymania zapłaty wynosił: 4,56 zł/EUR.

II. Dekretacja:

III. Księgowania:

Przykład

Wpływ należności w walucie obcej na konto złotówkowe

I. Założenia:

Na podstawie danych liczbowych z poprzedniego przykładu, przy założeniu, że kontrahent wpłacił należność na konto złotówkowe i bank odkupił walutę. Kurs kupna banku w dniu wpływu należności wynosił: 4,49 zł/EUR.

II. Dekretacja:

III. Księgowania:

Przykład

Spłata zobowiązania z konta walutowego, przeliczona po kursie średnim NBP

I. Założenia:

1. W wyniku zakupu towarów w spółce "X" powstało zobowiązanie wobec dostawcy zagranicznego w wysokości: 55.000 EUR, wycenione po średnim kursie NBP z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktury, który wynosił: 4,52 zł/EUR. Średni kurs NBP z dnia poprzedzającego dzień zapłaty wynosił: 4,57 zł/EUR.
2. Spółka posiada na rachunku walutowym kwotę: 70.000 EUR, pochodzącą z zapłaty należności o wartości: 50.000 EUR i 20.000 EUR. Kursy średnie NBP w dniu poprzedzającym dzień otrzymania zapłaty wynosiły odpowiednio: 4,49 zł/EUR i 4,59 zł/EUR.
3. Zgodnie z polityką rachunkowości spółki, rozchód środków z rachunku walutowego wycenia się po kursie średnim NBP z dnia poprzedzającego dzień rozchodu, a do ustalenia różnic kursowych od własnych środków stosuje się metodę FIFO.

II. Dekretacja:

III. Księgowania:

Przykład

Spłata zobowiązania z konta walutowego, przeliczona po kursie historycznym

I. Założenia:

Na podstawie danych liczbowych z poprzedniego przykładu, przy założeniu, że rozchód środków z rachunku walutowego wycenia się po kursie historycznym, stosując metodę FIFO.

II. Dekretacja:

III. Księgowania:

Przykład

Spłata zobowiązania wyrażonego w walucie obcej
z konta złotówkowego

I. Założenia:

Na podstawie danych liczbowych z poprzedniego przykładu, przy założeniu, że spłata zobowiązania nastąpiła środkami z rachunku bankowego w walucie polskiej (jednostka zakupiła walutę obcą w banku). Kurs sprzedaży waluty obcej zastosowany przez bank w dniu zapłaty zobowiązania wynosił: 4,58 zł/EUR.

II. Dekretacja:

III. Księgowania: