Koszty zagranicznej podróży służbowej

Na podstawie art. 77⁵ § 1 K.p., pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową. Warunki wypłacania należności z tytułu podróży służbowej pracownikowi w sferze budżetowej obligatoryjnie określa rozporządzenie w sprawie podróży służbowych. U pracodawcy spoza sfery budżetowej wynikają one z układu zbiorowego pracy lub regulaminu wynagradzania albo z umowy o pracę, jeżeli pracodawca nie jest objęty układem zbiorowym pracy lub nie jest obowiązany do ustalenia regulaminu wynagradzania. W przypadku gdy u pracodawcy pozabudżetowego układ zbiorowy pracy, regulamin wynagradzania lub umowa o pracę nie zawierają odpowiednich zapisów w sprawie warunków wypłacania należności z tytułu podróży służbowej, stosowane są wprost przepisy rozporządzenia w sprawie podróży służbowych. W przypadku wyjazdów krajowych zaliczka nie jest obligatoryjna. Wypłaca się ją jedynie na wniosek pracownika, w wysokości wynikającej ze wstępnej kalkulacji kosztów (§ 11 rozporządzenia w sprawie podróży służbowych). Zaliczka staje się obligatoryjna przy wyjazdach zagranicznych. Jak bowiem stanowi § 20 ww. rozporządzenia, pracownik otrzymuje zaliczkę (bez konieczności składania wniosku):

1) w walucie obcej na niezbędne koszty tej podróży, w wysokości wynikającej ze wstępnej kalkulacji tych kosztów, lub

2) w złotówkach (za zgodą pracownika), w wysokości stanowiącej równowartość przysługującej pracownikowi zaliczki w walucie obcej, według średniego kursu NBP z dnia wypłaty zaliczki.

Po zakończeniu podróży służbowej następuje rozliczenie jej kosztów w walucie otrzymanej zaliczki, w walucie wymienialnej albo w walucie polskiej, według średniego kursu z dnia jej wypłacenia. Pracownik ma 14 dni na rozliczenie kosztów podróży, licząc od dnia jej zakończenia. Do rozliczenia tych kosztów pracownik załącza dokumenty, w szczególności rachunki, faktury lub bilety potwierdzające poszczególne wydatki. Udokumentowania nie wymagają diety oraz wydatki objęte ryczałtami. Jeżeli przedstawienie dokumentu nie jest możliwe, to pracownik składa pisemne oświadczenie o dokonanym wydatku i przyczynach braku jego udokumentowania.

Uwaga: Kurs zastosowany według rozporządzenia w sprawie podróży służbowej do ustalenia równowartości zaliczki w walucie polskiej i jej rozliczenia służy tylko do rozliczeń między pracownikiem a pracodawcą. Nie ma on zastosowania do rozliczenia i ujęcia kosztów podróży służbowej dla celów bilansowych i podatkowych, gdyż pozostaje w sprzeczności z przepisami obowiązującymi w prawie bilansowym i podatkowym.

Dla celów podatkowych zgodnie z generalną zasadą określoną w art. 15 ust. 1 updop oraz art. 11a ust. 2 updof, koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu. Należy jednak zauważyć, iż przepisy ustaw o podatku dochodowym nie określają wprost, jaki dzień należy przyjąć za dzień poniesienia kosztu podróży służbowej.

Z kolei dla celów bilansowych operacje gospodarcze wyrażone w walutach obcych przelicza się na złotówki - stosownie do art. 30 ust. 2 pkt 2 ustawy o rachunkowości - po kursie średnim ogłoszonym dla danej waluty przez NBP z dnia poprzedzającego dzień operacji gospodarczej (np. dzień poniesienia kosztu).

W kwestii zasad stosowania kursu waluty przy rozliczaniu kosztów podróży służbowych pracowników, Ministerstwo Finansów w pismach z 16 sierpnia 2017 r. oraz z 1 września 2017 r., będących odpowiedziami na pytania naszego Wydawnictwa, wyjaśniło, że:

1) w sytuacji gdy pracodawca zapewnia świadczenia związane z podróżą służbową pracownika i faktury dokumentujące poniesienie wydatków wystawione są na pracodawcę - wydatki związane z delegacją powinny być ujmowane w kosztach uzyskania przychodów na podstawie faktur, a wartości z nich wynikające przeliczane według kursu średniego NBP z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktury,

2) w przypadku gdy pracodawca nie zapewnia świadczeń związanych z podróżą służbową, lecz dokonuje zwrotu wydatków poniesionych przez pracownika na podstawie przedłożonych dokumentów wystawionych na pracownika - wydatki związane z delegacją powinny być ujmowane w kosztach na podstawie rozliczenia delegacji, a właściwym kursem do przeliczenia ww. kosztów jest kurs średni NBP z dnia poprzedzającego dzień rozliczenia delegacji; według wymienionego kursu powinny być także przeliczane wydatki nieudokumentowane (diety, ryczałty),

3) wydatki ponoszone przez pracowników w trakcie podróży służbowych, udokumentowane dowodami niezawierającymi danych nabywcy (jak np. paragonami za przejazdy autostradami, taksówkami), powinny zostać dołączone do dokumentu rozliczenia delegacji oraz przeliczone według kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień jej rozliczenia.

Dla celów bilansowych można - naszym zdaniem - przyjąć analogiczne rozwiązania jak dla celów podatkowych. W związku z tym (w celu uniknięcia rozbieżności między rozliczeniem bilansowym a podatkowym), również dla celów bilansowych, koszty zagranicznych podróży służbowych pracowników, udokumentowane fakturami wystawionymi w walucie obcej na pracodawcę, można przeliczyć na złote po średnim kursie NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wystawienia faktury. Natomiast pozostałe wydatki można przeliczać na złote po średnim kursie NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień rozliczenia delegacji.

Przykład

I. Założenia:

1. Pracownik otrzymał polecenie wyjazdu służbowego do Niemiec. Z kasy walutowej otrzymał zaliczkę w kwocie: 500 EUR, wycenioną po kursie średnim NBP z dnia poprzedzającego dzień wypłaty, który wynosił: 4,2985 zł/EUR (kurs przykładowy).
2. Po zakończeniu podróży pracownik przedstawił rozliczenie kosztów, na które składały się tylko diety w wysokości: 392 EUR (koszty hotelu były opłacone przez pracodawcę). Koszty te wyceniono po kursie średnim NBP z dnia poprzedzającego dzień rozliczenia podróży służbowej, który wynosił: 4,2560 zł/EUR (kurs przykładowy).
3. Niewykorzystaną część zaliczki w kwocie: 108 EUR pracownik zwrócił do kasy. Kwotę zwrotu wyceniono po kursie, po jakim wyceniono wypłatę zaliczki.
4. Na koncie rozrachunkowym powstała różnica kursowa pomiędzy wartością poniesionego kosztu a wartością wypłaconej zaliczki w wysokości: 392 EUR × (4,2985 zł/EUR - 4,2560 zł/EUR) = 16,66 zł. Jest to ujemna różnica kursowa.
5. Walutę przeznaczoną na wypłatę zaliczki pracownikowi zakupiono w kantorze po kursie: 4,2600 zł/EUR. W związku z wypływem kwoty: 392 EUR z kasy ustalono dodatnią różnicę kursową od własnych środków pieniężnych w kwocie: 392 EUR × (4,2600 zł/EUR - 4,2985 zł/EUR) = 15,09 zł.

II. Dekretacja:

III. Księgowania: