Wycena środka trwałego ujawnionego podczas inwentaryzacji oraz rozliczenie nadwyżki w księgach

W wyniku spisu z natury środków trwałych okazało się, że posiadamy i użytkujemy środek trwały niewprowadzony do ewidencji środków trwałych. Jak rozliczyć w księgach rachunkowych taką nadwyżkę? W jakiej wartości wprowadzić ten środek trwały do ewidencji?

W świetle art. 27 ustawy o rachunkowości, przeprowadzenie i wyniki inwentaryzacji należy odpowiednio udokumentować i powiązać z zapisami ksiąg rachunkowych. Ujawnione w toku inwentaryzacji różnice między stanem rzeczywistym a stanem wykazanym w księgach należy wyjaśnić i rozliczyć w księgach tego roku obrotowego, na który przypadał termin inwentaryzacji.

Powstałe różnice inwentaryzacyjne do czasu wyjaśnienia przyczyn ich powstania ujmuje się w księgach rachunkowych na koncie 24-1/0 "Rozliczenie niedoborów i szkód" lub na koncie 24-1/1 "Rozliczenie nadwyżek". Wprowadzenie w celu doprowadzenia stanu wynikającego z ksiąg rachunkowych do stanu rzeczywistego potwierdzonego inwentaryzacją, ujawniony środek trwały należy wprowadzić do ewidencji bilansowej na podstawie dowodu "OT - Przyjęcie środka trwałego", zapisem po stronie Wn konta 01 "Środki trwałe", w korespondencji z kontem 24-1/1 "Rozliczenie nadwyżek".

Wstępnie ustalona nadwyżka inwentaryzacyjna środka trwałego do czasu ustalenia jej przyczyny i sposobu rozliczenia pozostaje na koncie 24-1/1 "Rozliczenie nadwyżek", przy czym rozliczenie salda tego konta powinno nastąpić w księgach rachunkowych roku obrotowego, na który przypadał termin inwentaryzacji. Jeśli inwentaryzację środków trwałych przeprowadzono w 2023 r., a rokiem obrotowym jednostki jest rok kalendarzowy, to rozliczenia powstałej nadwyżki inwentaryzacyjnej należy dokonać w księgach rachunkowych 2023 r. Konto 24-1/1 nie powinno na dzień bilansowy wykazywać salda.

Wskazówki w zakresie ustalania wartości początkowej oraz sposobu ujęcia środka trwałego ujawnionego podczas inwentaryzacji zawiera KSR nr 11. W świetle wyjaśnień tam zawartych, ujawnienie nieobjętego ewidencją księgową środka trwałego wymaga ustalenia przyczyny powstania nadwyżki. Warunkuje ona możliwość uznania oraz sposób wyceny i ujęcia ujawnionego środka trwałego (por. pkt 6.28 KSR nr 11).

Uznanemu za ujawniony środek trwały jednostka nadaje cechy obiektu inwentarzowego i ujmuje w wartości początkowej, jaką ten składnik aktywów miałby, gdyby był poprawnie wprowadzony do ewidencji księgowej środków trwałych. W przypadku zaś braku możliwości odtworzenia wartości początkowej środka trwałego wyznacza się ją w wysokości ceny sprzedaży takiego samego lub podobnego przedmiotu, co wynika z art. 28 ust. 2 ustawy o rachunkowości (por. pkt 6.30 KSR nr 11).

Przypominamy, iż środki trwałe ujmuje się w księgach rachunkowych w ich wartości początkowej. Wartością początkową środka trwałego jest cena nabycia lub koszt wytworzenia. W przypadku pozyskania środka trwałego drogą nabycia jego wartość początkową stanowi cena nabycia określona w art. 28 ust. 2 ustawy o rachunkowości. Z kolei za wartość początkową środka trwałego wytworzonego we własnym zakresie przyjmuje się koszt wytworzenia, zdefiniowany w art. 28 ust. 3 ustawy o rachunkowości. Z treści art. 28 ust. 8 ustawy o rachunkowości wynika, iż cena nabycia i koszt wytworzenia środków trwałych obejmuje ponadto ogół ich kosztów poniesionych przez jednostkę za okres budowy, montażu, przystosowania i ulepszenia, do dnia bilansowego lub przyjęcia do używania, w tym również:

• niepodlegający odliczeniu podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy,
• koszt obsługi zobowiązań zaciągniętych w celu ich finansowania i związane z nimi różnice kursowe, pomniejszony o przychody z tego tytułu.

Rozliczenie nadwyżki środka trwałego ujawnionego podczas inwentaryzacji zależy od wyników postępowania wyjaśniającego jej powstanie.

Przykład

Środek trwały został wytworzony przy okazji remontu
lub likwidacji innych środków trwałych

I. Założenia:

1. W toku inwentaryzacji przeprowadzonej w jednostce ujawniono środek trwały. Po dokładnej weryfikacji ewidencji środków trwałych i dokumentacji księgowej ustalono, że powstał on w wyniku likwidacji maszyny.
2. Nie jest możliwe odtworzenie wartości początkowej ani ceny sprzedaży netto tego środka trwałego. Ustalono zatem jego wartość godziwą w wysokości: 5.000 zł.

II. Dekretacja:

III. Księgowania:

Przykład

Środek trwały został otrzymany jako rzeczowa darowizna

I. Założenia:

1. Podczas inwentaryzacji przeprowadzonej w jednostce ujawniono środek trwały, który nie był objęty ewidencją bilansową.
2. W trakcie postępowania wyjaśniającego ustalono, że środek ten jednostka otrzymała jako darowiznę rzeczową. Jednostka nie posiada dokumentacji potwierdzającej ten fakt.
3. Ujawniony środek trwały wyceniono na kwotę: 4.500 zł (wartość rynkowa).

II. Dekretacja:

III. Księgowania:

Jeśli jednostka nie jest w stanie określić przyczyny powstania nadwyżki środka trwałego, to zgodnie z treścią pkt 6.31 KSR nr 11, wartość początkową ujawnionego i ujmowanego w księgach środka trwałego ustala w wysokości ceny sprzedaży (rynkowej) takiego samego lub podobnego przedmiotu. Drugostronnie wartość ta jest ujmowana jako rozliczenie międzyokresowe przychodów. Jest ona rozliczana w korespondencji z pozostałymi przychodami operacyjnymi równolegle do odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od tego środka trwałego.