Spis z natury w księdze podatkowej

Ze względu na to, że księgę podatkową prowadzi się odrębnie dla każdego roku, trzeba zamknąć ją na dzień 31 grudnia 2024 r. Przed jej zamknięciem wymagane jest sporządzenie spisu z natury, który należy właściwie wycenić i wpisać do księgi.

Przygotowanie spisu

Spisem z natury sporządzanym na koniec roku przez przedsiębiorców prowadzących księgę podatkową obejmuje się stanowiące własność podatnika składniki majątku wymienione w § 24 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2019 r. poz. 2544), tj.:

• towary handlowe,
• materiały (surowce) podstawowe i pomocnicze,
• półwyroby,
• produkcję w toku,
• wyroby gotowe,
• braki i odpady.

W spisie należy zamieścić informacje, o których mowa w § 25 ust. 2 rozporządzenia. Zgodnie z tym przepisem spis z natury zawiera przede wszystkim następujące dane:

• imię i nazwisko właściciela zakładu (nazwę firmy),
• datę sporządzenia spisu,
• numer kolejny pozycji arkusza spisu z natury,
• szczegółowe określenie towaru i innych składników wymienionych w § 24 rozporządzenia,
• jednostkę miary,
• ilość stwierdzoną w czasie spisu,
• cenę w złotych i groszach za jednostkę miary,
• wartość wynikającą z przemnożenia ilości towaru przez jego cenę jednostkową,
• wartość wynikającą z przemnożenia ilości innych składników wymienionych w § 24 rozporządzenia przez ich cenę jednostkową,
• łączną wartość spisu z natury,
• klauzulę "Spis zakończono na pozycji...",
• podpisy osób sporządzających spis oraz podpis właściciela zakładu (wspólników).

Spis z natury obejmuje również towary stanowiące własność podatnika, znajdujące się w dniu sporządzenia spisu poza zakładem podatnika, a także towary obce znajdujące się w zakładzie podatnika. Towary obce nie podlegają wycenie. Wystarczające jest ilościowe ich ujęcie w spisie towarów z podaniem, czyją stanowią własność (§ 25 ust. 3 rozporządzenia).

Co istotne, spisem nie obejmuje się wyposażenia, środków trwałych ani wartości niematerialnych i prawnych.

Wycena spisu

Kolejnym krokiem po sporządzeniu spisu jest jego wycena, której dokonuje się w terminie 14 dni od jego przygotowania. Jest ona przeprowadzana według zasad określonych w § 26 ust. 1-4 rozporządzenia. Składniki spisu wycenia się przykładowo w zależności od ich rodzaju:

• materiały i towary handlowe - według cen zakupu lub nabycia albo według cen rynkowych z dnia sporządzenia spisu, jeżeli są one niższe od cen zakupu lub nabycia (przykład),
• półwyroby (półfabrykaty), wyroby gotowe i braki własnej produkcji - według kosztów wytworzenia,
• odpady użytkowe, które w toku działalności utraciły swoją pierwotną wartość użytkową - według wartości wynikającej z oszacowania uwzględniającego ich przydatność do dalszego użytkowania.

W oparciu o § 26 ust. 1 rozporządzenia możliwa jest wycena towarów w kwocie niższej od ceny zakupu lub nabycia albo od kosztów wytworzenia, w szczególności z powodu uszkodzenia, wyjścia z mody. Wtedy należy przy poszczególnych pozycjach uwidocznić również jednostkową cenę zakupu (nabycia) lub koszt wytworzenia (§ 26 ust. 8 rozporządzenia). Przy działalności usługowej i budowlanej produkcję niezakończoną wycenia się według kosztów wytworzenia, z tym że nie może to być wartość niższa od kosztów materiałów bezpośrednich zużytych do produkcji niezakończonej. Produkcję zwierzęcą objętą spisem z natury wycenia się według cen rynkowych z dnia sporządzenia spisu, z uwzględnieniem gatunku, grupy i wagi zwierząt.

Jak stanowi § 3 pkt 2 rozporządzenia, cena zakupu to cena, jaką nabywca płaci za zakupione składniki majątku, pomniejszona o VAT podlegający odliczeniu zgodnie z odrębnymi przepisami, a przy imporcie powiększona o należne cło, podatek akcyzowy oraz opłaty celne dodatkowe. Zmniejszają ją rabaty, opusty, inne podobne obniżenia. W przypadku gdy podatnik otrzyma składnik majątku w drodze darowizny lub spadku, za cenę zakupu przyjmuje się wartość odpowiadającą cenie zakupu takiego samego lub podobnego składnika.

Z kolei cenę nabycia stanowi cena zakupu składnika majątku powiększona o koszty uboczne związane z zakupem towarów i składników majątku do chwili złożenia w magazynie według ich cen zakupu, a w szczególności koszty transportu, załadunku i wyładunku oraz ubezpieczenia w drodze (§ 3 pkt 3 rozporządzenia).

Stosując do wyceny cenę nabycia, trzeba ustalić procentowy wskaźnik kosztów ubocznych zakupu, które ujęto w kolumnie 11 księgi "Koszty uboczne zakupu", w stosunku do ogólnej wartości zakupu towarów handlowych i materiałów zaewidencjonowanych w kolumnie 10 "Zakup towarów handlowych i materiałów wg cen zakupu". Do jego wyliczenia można zastosować następujący wzór: (koszty uboczne zakupu × 100/wartość zakupu materiałów i towarów handlowych). Potem jednostkowy koszt zakupu podwyższa się o ustalony wskaźnik.

W koszcie wytworzenia, na podstawie § 3 pkt 4 rozporządzenia, uwzględnia się wszelkie koszty związane bezpośrednio i pośrednio z przerobem materiałów, z wykonywaniem usług lub pozyskaniem (wydobyciem) kopalin, z wyłączeniem kosztów sprzedaży wyrobów gotowych i usług.

Za cenę rynkową można uznać cenę stosowaną w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia. Cenę rynkową podatnik ustala samodzielnie.

Wartość spisu z natury pomniejsza się o kwotę, o którą podatnik zmniejszył koszty uzyskania przychodów lub zwiększył przychody na podstawie art. 22p ustawy o pdof (Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.), jeżeli zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów lub zwiększenie przychodów związane było z zaliczeniem do kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów (półfabrykatów), produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów, objętych tym spisem. Pomniejszenia dokonuje się o tę część kwoty zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów lub zwiększenia przychodów, która przypada na towary handlowe, materiały (surowce) podstawowe i pomocnicze, półwyroby (półfabrykaty), produkcję w toku, wyroby gotowe, braki i odpady, objęte tym spisem.

Wpisanie spisu

W § 24 ust. 1 rozporządzenia ustanowiono, że spis z natury sporządzony m.in. na koniec roku podatkowego należy wpisać do księgi. Z żadnych przepisów nie wynika, w której kolumnie księgi tego dokonać. W praktyce przyjęło się ujmować spis z natury w kolumnie 10. Należy wówczas pamiętać, że wartość spisu wpisana do kolumny 10 nie podlega sumowaniu z innymi kwotami ujętymi w tej kolumnie. Wartość remanentu można także wpisać w innej kolumnie księgi, np. 15, która jest wolna, albo 17 "Uwagi". W księdze spis można ująć według poszczególnych rodzajów jego składników lub w jednej pozycji (sumie), jeżeli na podstawie spisu zostało sporządzone odrębne, szczegółowe zestawienie poszczególnych jego składników (por. § 26 ust. 6 rozporządzenia).

Co istotne, gdy na dzień 31 grudnia 2024 r. nie będzie żadnych składników podlegających spisowi z natury, należy wpisać do księgi zerowy spis z natury. Przykładowo na arkuszu spisowym i w ostatniej pozycji księgi można wpisać: "Spis z natury na dzień 31 grudnia 2024 r. wynosi 0 zł".