Rabat potransakcyjny otrzymany w kolejnym roku

Większość naszych dostawców udziela nam rabatów potransakcyjnych. Wartości tych rabatów są bardzo duże. Jak w księgach rachunkowych rozlicza się rabaty dotyczące zakupów towarów i materiałów dokonanych w poprzednim roku obrotowym?

Dla celów podatkowych korekty kosztów uzyskania przychodów dokonuje się z uwzględnieniem regulacji zawartych w art. 15 ust. 4i-4m updop oraz odpowiednio w art. 22 ust. 7c-7g updof. W myśl tych przepisów, jeżeli korekta kosztu uzyskania przychodów, w tym odpisu amortyzacyjnego, nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów uzyskania przychodów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura korygująca lub inny dokument potwierdzający przyczyny korekty (w przypadku braku faktury). Jeżeli w ww. okresie rozliczeniowym podatnik nie poniósł kosztów uzyskania przychodów lub ich kwota jest niższa niż kwota zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć przychody o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone koszty uzyskania przychodów.

W przypadku otrzymania rabatu od rocznego obrotu potwierdzonego fakturą korygującą, niewątpliwie nie można mówić o błędzie rachunkowym czy innej oczywistej omyłce. Oznacza to, iż nabywca, który otrzymał od sprzedawcy taki rabat koryguje koszty podatkowe w momencie otrzymania faktury korygującej. W tym przypadku bez znaczenia jest data wystawienia faktury korygującej. Co ważne, jeśli faktura korygująca dotyczy towaru (materiału), który nie został jeszcze sprzedany (odniesiony w koszty zużycia materiałów), to przepisy dotyczące korekty kosztów nie mają zastosowania.

W księgach rachunkowych towary i materiały na dzień ich nabycia ujmuje się w cenach nabycia (por. art. 28 ust. 11 pkt 1 ustawy o rachunkowości). Jeśli nie zniekształca to stanu aktywów oraz wyniku finansowego jednostki, to składniki te można wyceniać w cenach zakupu (por. art. 34 ust. 1 ww. ustawy). Cena nabycia to cena zakupu składnika aktywów, obejmująca kwotę należną sprzedającemu, obniżona o rabaty, opusty, inne podobne zmniejszenia i odzyski (por. art. 28 ust. 2 ww. ustawy). Otrzymanie rabatu powoduje zatem obniżenie ceny nabytych towarów i materiałów.

Zasadniczo, zgodnie z obowiązującą w prawie bilansowym zasadą memoriału, koszty powinny być przypisywane do okresu, którego dotyczą, niezależnie od terminu ich zapłaty (por. art. 6 ustawy o rachunkowości). W związku z tym, rabat powinien być przypisywany do tego roku obrotowego, w którym zaliczono do kosztów wartość towarów lub materiałów objętych tym rabatem. Dotyczy to wszelkich korekt, jakie nastąpiły do dnia sporządzenia sprawozdania finansowego. Ujmuje się je w księgach rachunkowych według zasad ogólnych.

W przypadku gdy korekta kosztów nastąpi już po sporządzeniu sprawozdania finansowego, ale jeszcze przed jego zatwierdzeniem, uwzględnić należy art. 54 ust. 1 ustawy o rachunkowości. Wynika z niego, że w sytuacji gdy po sporządzeniu rocznego sprawozdania finansowego, a przed jego zatwierdzeniem, jednostka otrzymała informacje o zdarzeniach, które mają istotny wpływ na to sprawozdanie finansowe, lub powodujących, że założenie kontynuowania działalności przez jednostkę nie jest uzasadnione, powinna ona odpowiednio zmienić to sprawozdanie, dokonując jednocześnie odpowiednich zapisów w księgach rachunkowych roku obrotowego, którego sprawozdanie finansowe dotyczy, oraz powiadomić biegłego rewidenta, który sprawozdanie to bada lub zbadał. Jeżeli zdarzenia, które nastąpiły po dniu bilansowym, nie powodują zmiany stanu istniejącego na dzień bilansowy, to odpowiednie wyjaśnienia zamieszcza się w informacji dodatkowej.

Uwaga: Moment ujęcia rabatu otrzymanego po sporządzeniu sprawozdania finansowego, ale przed jego zatwierdzeniem, zależy od istotności wpływu otrzymanego rabatu na wynik finansowy jednostki.

Przypominamy, że w związku z odmiennym określeniem w ustawie o rachunkowości i ustawie o podatku dochodowym momentu uznania kosztu za poniesiony powstają różnice między wynikiem finansowym brutto a dochodem do opodatkowania. Jeżeli są to różnice przejściowe, to jednostki będące podatnikami podatku dochodowego z działalności gospodarczej tworzą - na podstawie art. 37 ustawy o rachunkowości - odroczony podatek dochodowy. Przy czym jednostki mikro i małe mogą odstąpić od ustalania tego podatku, korzystając z uproszczenia zawartego w art. 37 ust. 10 ww. ustawy. Należy pamiętać, że korzystanie z takiego uproszczenia wymaga zapisania w dokumentacji opisującej przyjęte przez jednostkę zasady (politykę) rachunkowości (por. art. 10 ust. 1 ww. ustawy). Powyższego uproszczenia nie mogą stosować jednostki wymienione w art. 3 ust. 1h ww. ustawy.

Przykład

I. Założenia:

1. Spółka z o.o. w grudniu 2024 r. nabyła i sprzedała towar handlowy o wartości: 400.000 zł. W momencie sprzedaży tego towaru, zaliczyła jego wartość do kosztów bilansowych i podatkowych.
2. W styczniu 2025 r. kontrahent udzielił spółce rabatu w wysokości 5% wartości tego towaru, tj.: 20.000 zł i udokumentował to fakturą korygującą, która wpłynęła do jednostki 20 stycznia 2025 r. (dla uproszczenia pominięto kwestię VAT). Do końca 2024 r. jednostka uregulowała zobowiązanie. Zatem po otrzymaniu faktury korygującej powstanie należność od sprzedawcy towaru.
3. W chwili otrzymania faktury korygującej księgi za 2024 r. nie zostały jeszcze zamknięte. Zatem korekty kosztu sprzedanych towarów jednostka dokonała dla celów bilansowych w księgach 2024 r.
4. Rzeczywista wartość sprzedanych w 2024 r. towarów wyniosła: 400.000 zł - 20.000 zł = 380.000 zł. Ustalając dochód podatkowy za 2024 r. jednostka uwzględniła jednak koszt sprzedanych towarów w wysokości: 400.000 zł.
5. Spółkę z o.o. obowiązuje 19% stawka podatku dochodowego.

II. Ustalenie odroczonego podatku dochodowego:

Spółka ustaliła różnice przejściowe, porównując wartość bilansową składników aktywów i pasywów z ich wartością podatkową, tj. tę, która wpłynie w przyszłości na dochód podatkowy, w sposób następujący:

1) wartość bilansowa należności: 20.000 zł, 

2) wartość podatkowa należności: 0 zł,

3) WB_A > WP_A dodatnia różnica przejściowa: 20.000 zł,

4) rezerwa na podatek odroczony: 20.000 zł × 19% = 3.800 zł.

III. Dekretacja:

IV. Księgowania:

W sytuacji gdy sprawozdanie finansowe za rok, w którym pierwotnie dokonano nabycia towaru lub materiału, zostało już zatwierdzone, fakturę korygującą dokumentującą otrzymany rabat należy ująć w księgach bieżącego roku obrotowego. Jak bowiem wynika z art. 54 ust. 2 ustawy o rachunkowości, jeżeli jednostka otrzymała informacje o zdarzeniach mających wpływ na sporządzone sprawozdanie finansowe już po zatwierdzeniu tego sprawozdania, to powinna ująć ich skutki w księgach rachunkowych roku obrotowego, w którym informacje te otrzymała. Przy czym sposób ujęcia faktury korygującej (przyznanego rabatu) w księgach rachunkowych zależeć będzie od istotności wynikającej z niej kwoty. W myśl art. 54 ust. 3 ustawy o rachunkowości, korekty istotne dotyczące lat ubiegłych odnosi się na kapitał (fundusz) własny i wykazuje jako "zysk (stratę) z lat ubiegłych". W praktyce polega to na księgowaniu kwoty korekty, jako zysku (straty) z lat ubiegłych, na koncie 82 "Rozliczenie wyniku finansowego". Korekty o wartości nieistotnej podlegają księgowaniu na zasadach ogólnych. Ich skutki wpłyną wówczas odpowiednio na zysk lub stratę netto tego właśnie roku.