Nieprowadzenie bieżącej ewidencji zapasów

W ramach uproszczeń stosowanych w oparciu o zapisy polityki rachunkowości jednostka może odpisywać w koszty wartość materiałów, towarów i produktów gotowych w momencie ich zakupu lub wytworzenia i nie prowadzić ich bieżącej ewidencji magazynowej. Przyjmując takie rozwiązanie, trzeba ustalać stan zapasów oraz korygować koszty o wartość tego stanu nie później niż na dzień bilansowy. W praktyce ułatwienie takie stosowane jest w firmach prowadzących działalność produkcyjną lub handlową na niewielką skalę, gdzie zapasy, z punktu widzenia jednostki, mają nieistotną wartość i nie są powierzane pracownikom odpowiedzialnym materialnie.

Decyzję w sprawie rezygnacji z prowadzenia bieżącej ewidencji zapasów podejmuje kierownik jednostki. Rozważając przyjęcie takiego uproszczenia, powinien uwzględnić rodzaj i wartość poszczególnych grup rzeczowych składników aktywów obrotowych posiadanych przez jednostkę. Zgodnie z art. 17 ust. 2 pkt 4 ustawy o rachunkowości decyzja o odpisywaniu w koszty wartości materiałów i towarów na dzień ich zakupu lub produktów gotowych w momencie ich wytworzenia wiąże się z ustalaniem stanu tych składników aktywów i jego wyceną oraz korektą kosztów o wartość tego stanu, nie później niż na dzień bilansowy.

Bieżąca ewidencja

Jeśli składniki zapasów nie podlegają bieżącej ewidencji bilansowej, nie ujmuje się ich bieżąco na kontach 31 "Materiały", 33 "Towary" lub 60 "Produkty gotowe i półprodukty". Są one odpisywane w odpowiednie koszty na dzień ich zakupu - materiały i towary lub w momencie ich wytworzenia - wyroby gotowe.

Wtedy w księgach rachunkowych zaliczenie materiałów bezpośrednio po zakupie w koszty można ująć następującym zapisem:

- Wn konto 40-1 "Zużycie materiałów i energii",
- Ma konto 30 "Rozliczenie zakupu"

oraz równolegle

- Wn konto zespołu 5,
- Ma konto 49 "Rozliczenie kosztów".

Z kolei zaliczenie towarów bezpośrednio po zakupie w koszty księguje się:

- Wn konto 73-1 "Wartość sprzedanych towarów w cenach zakupu (nabycia)",
- Ma konto 30 "Rozliczenie zakupu".

Zapis księgowy dotyczący zaliczenia produktów gotowych w koszty w dacie ich wytworzenia może być następujący:

- Wn konto 70-1 "Koszt sprzedanych produktów",
- Ma konto 50 "Koszty działalności podstawowej - produkcyjnej".

Bilansowa korekta kosztów

W przypadku zapasów odpisywanych na dzień nabycia lub wytworzenia w koszty, dla celów bilansowych trzeba ustalić ich wartość pozostającą na stanie najpóźniej na dzień bilansowy, tj. zasadniczo na koniec roku obrotowego. W praktyce jednak ze względu na rozliczenie podatkowe taka inwentaryzacja jest sporządzana na koniec każdego okresu sprawozdawczego, za który następuje rozliczenie z budżetem z tytułu podatku dochodowego (miesiąca bądź kwartału), i na jej podstawie korygowane są koszty bilansowe i podatkowe do właściwej wysokości. O wartość ustalonego stanu zapasów trzeba bowiem skorygować koszty, w które składniki zapasów zostały odniesione w momencie zakupu czy wytworzenia. Korekta ta doprowadza koszty do prawidłowej wysokości, czyli przedstawiającej wartość rzeczywiście zużytych materiałów, sprzedanych towarów i produktów. W księgach rachunkowych taką korektę kosztów można przeprowadzić następująco:

a) niezużyte materiały

- Wn konto 31 "Materiały",
- Ma konto 40-1 "Zużycie materiałów i energii"

oraz równolegle

- Wn konto 49 "Rozliczenie kosztów",
- Ma konto zespołu 5,

b) niesprzedane towary

- Wn konto 33 "Towary",
- Ma konto 73-1 "Wartość sprzedanych towarów w cenach zakupu (nabycia)",

c) niesprzedane wyroby gotowe

- Wn konto 60 "Produkty gotowe i półprodukty",
- Ma konto 70-1 "Koszt sprzedanych produktów".

Do wyceny ustalonego zapasu materiałów i towarów najczęściej przyjmuje się ceny zakupu lub nabycia z zastosowaniem metody pierwsze przyszło pierwsze wyszło (FIFO), czyli według cen z ostatnich faktur. Ustalony stan produktów gotowych z reguły wycenia się według rzeczywistych lub planowanych kosztów wytworzenia, a w uzasadnionych przypadkach - ceny sprzedaży netto (por. pkt 85 stanowiska Komitetu Standardów Rachunkowości w sprawie inwentaryzacji drogą spisu z natury zapasów materiałów, towarów, wyrobów gotowych i półproduktów - Dz. Urz. Min. Fin. z 2016 r. poz. 55).

Przy korekcie kosztów na kontach kosztów pojawiają się zapisy po stronie Ma, dla zachowania czystości obrotów wprowadza się na te konta zapis techniczny. Stosuje się go szczególnie wtedy, gdy w wyniku korekty błędnych zapisów na kontach, obroty na tych kontach mogą dostarczać fałszywych informacji o przebiegu operacji gospodarczej i o sytuacji jednostki. Zapisu technicznego dokonuje się po obu stronach tego samego konta w tej samej kwocie ze znakiem "-". Celem tego zapisu jest zachowanie czystości obrotów na koncie księgowym oraz przywrócenie jego pierwotnego charakteru.

Przeksięgowania w ciężar kosztów wartości tych aktywów ustalonej na koniec poprzedniego okresu, zapisami odwrotnymi do zastosowanych przy ich przyjęciu na stan, można dokonać na początku następnego okresu sprawozdawczego lub bezpośrednio przed ustaleniem nowego stanu materiałów, towarów czy produktów oraz jego wyceny. Nie ma również przeszkód, aby pozostawić wartość materiałów, towarów, produktów ustaloną na koniec poprzedniego okresu sprawozdawczego na koncie 31, 33 lub 60 i korekty kosztów dokonać na koniec następnego okresu sprawozdawczego o zmianę stanu (wartości) zapasu tych aktywów w stosunku do ich stanu z końca okresu poprzedzającego.

Przykład Założenia Jednostka prowadząca działalność usługowo-handlową korzysta z uproszczenia w ewidencji i odpisuje wartość towarów bezpośrednio w koszty w momencie ich zakupu. Przyjmijmy, że w kwietniu 2025 r. dokona ona zakupu towarów na łączną kwotę brutto 56.580 zł (w tym VAT 10.580 zł). Zgodnie z zapisami polityki rachunkowości jednostka inwentaryzuje towary na koniec każdego miesiąca i o ich ustalony stan koryguje koszty, a na pierwszy dzień następnego miesiąca ustaloną wartość towarów ponownie odpisuje w koszty. Przyjmijmy, że przeprowadzona na dzień 30 kwietnia 2025 r. inwentaryzacja wykaże, że wartość towarów na stanie magazynowym wynosi 18.200 zł. Dekretacja Opis operacji Kwota Konto Wn Ma 1. Faktury za zakup towarów w kwietniu 2025 r. (dla uproszczenia łącznie):              a) wartość brutto  56.580 zł 30 21    b) VAT podlegający odliczeniu  10.580 zł 22-2 30    c) wartość netto 46.000 zł 73-1 30 2. PK - stan zapasu towarów na dzień 30 kwietnia 2025 r.: 18.200 zł 33 73-1 3. PK - zapis techniczny na koncie 73-1: (-) 18.200 zł 73-1 73-1 4. PK - odpisanie towarów na dzień 1 maja 2025 r.: 18.200 zł 73-1 33 Księgowania