Korekta wyniku finansowego w związku z błędnym ujęciem dotacji na zakup środka trwałego

W poprzednim roku nieprawidłowo zaliczyliśmy dotację na zakup środka trwałego do pozostałych przychodów operacyjnych. Sprawozdanie za rok poprzedni jest już zatwierdzone, a wynik przeksięgowany. Korekty błędnego księgowania dokonamy więc w roku bieżącym przez konto "Rozliczenie wyniku finansowego" (błąd istotny). Co zrobić z saldem, które powstanie na tym koncie?

Stosownie do postanowień art. 41 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości, środki pieniężne otrzymane na sfinansowanie nabycia lub wytworzenia środków trwałych, jeżeli stosownie do innych ustaw nie zwiększają kapitałów (funduszy) własnych, rozlicza się za pomocą konta 84 "Rozliczenia międzyokresowe przychodów". Oznacza to, że dotacja otrzymana na sfinansowanie nabycia (zakupu) środka trwałego powinna zostać ujęta w momencie wpływu środków pieniężnych na rachunek jednostki, jako rozliczenia międzyokresowe przychodów, zapisem:

Do czasu przyjęcia do używania środka trwałego finansowanego z dotacji, dotacja ta stanowi w niezmienionej kwocie (tj. w wysokości w jakiej wpłynęła na konto) przychód przyszłych okresów. Dopiero z chwilą oddania do używania środka trwałego sfinansowanego tą dotacją i rozpoczęcia jego amortyzacji, następuje stopniowe jej odpisywanie, równolegle do amortyzacji, na dobro pozostałych przychodów operacyjnych, zapisem:

Jak wynika z pytania, jednostka w księgach poprzedniego roku błędnie ujęła dotację otrzymaną na sfinansowanie zakupu środka trwałego - na koncie pozostałych przychodów operacyjnych, zamiast jako rozliczenia międzyokresowe przychodów. W związku z tym powinna dokonać korekty tego błędu w księgach bieżącego roku za pośrednictwem konta 82 "Rozliczenie wyniku finansowego", zapisem:

Sposób ujmowania zdarzeń po sporządzeniu i zatwierdzeniu sprawozdania finansowego reguluje art. 54 ustawy o rachunkowości. W świetle tego przepisu, błędy ujawnione po zatwierdzeniu rocznego sprawozdania finansowego ujmuje się w księgach rachunkowych tego roku obrotowego, w którym je ujawniono. Przy czym sposób ujęcia skutków korekty błędnego zapisu zależy od stopnia istotności popełnionego błędu. Kwotę korekty błędu, w następstwie którego nie można uznać sprawozdania finansowego za rok lub lata poprzednie za spełniające wymagania rzetelnego i jasnego przedstawiania sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego, odnosi się na kapitał (fundusz) własny i wykazuje jako "zysk (strata) z lat ubiegłych" (por. art. 54 ust. 3 ustawy o rachunkowości) - z wykorzystaniem konta 82 "Rozliczenie wyniku finansowego". Saldo konta 82 figuruje na tym koncie do czasu podziału wyniku finansowego (zysku) za rok bieżący lub lata następne. Natomiast na koniec roku wykazuje się je w pasywach bilansu w przypadku sporządzenia sprawozdania według załącznika nr 1 do ustawy o rachunkowości w pozycji A.V. "Zysk (strata) z lat ubiegłych".

Co istotne, w przypadku gdy korekta popełnionego błędu nastąpi już po rozpoczęciu dokonywania odpisów amortyzacyjnych od środka trwałego, którego zakup sfinansowano dotacją, konieczne będzie przeksięgowanie tej części dotacji, która odpowiada kwocie dotychczasowych odpisów amortyzacyjnych. Odbędzie się to zapisem:

Przykład

I. Założenia:

1. Jednostka w 2016 r. - ze środków pochodzących z dotacji - nabyła środek trwały, który oddała do używania w grudniu 2016 r. Jego wartość początkową stanowiła cena zakupu w wysokości: 40.800 zł. Dotacja stanowiła 100% ceny zakupu. W momencie wpływu ujęto ją na koncie pozostałych przychodów operacyjnych, zamiast jako rozliczenia międzyokresowe przychodów.
    
2. Popełniony błąd jednostka wykryła w 2017 r. po sporządzeniu i zatwierdzeniu sprawozdania finansowego za 2016 r., stąd też jego korekty dokonała w księgach roku bieżącego (2017). Popełniony błąd jednostka uznała za istotny.
    
3. Do momentu wykrycia i korekty popełnionego błędu od zakupionego środka trwałego dokonano odpisów amortyzacyjnych w wysokości: 3.808 zł. Amortyzację rozpoczęto w styczniu 2017 r.

II. Dekretacja:

III. Księgowania: