Składniki kosztu wytworzenia produktów

Koszty bezpośrednie i pośrednie

Ustawa o rachunkowości nakłada na jednostki wymóg ustalania kosztów wytworzenia produktów w celu ich wyceny oraz porównania wartości kosztów wytworzenia produktów z ich cenami sprzedaży netto. Jednostka powinna zatem posiadać system rachunku kosztów, dostosowany do specyfiki jej działalności, pozwalający na wiarygodne i systematyczne ustalanie kosztów wytworzenia produktów na moment ich wytworzenia, a najpóźniej na dzień bilansowy.

W świetle art. 28 ust. 3 ustawy o rachunkowości, generalną zasadą jest ustalanie kosztu wytworzenia produktu poprzez przypisanie danemu produktowi kosztów pozostających w bezpośrednim związku z nim oraz uzasadnionej części kosztów pośrednio związanych z wytworzeniem tego produktu.

Do kosztów pozostających w bezpośrednim związku z danym produktem zalicza się:

1) wartość zużytych materiałów bezpośrednich,

2) koszty pozyskania i przetworzenia związane bezpośrednio z produkcją,

3) inne koszty poniesione w związku z doprowadzeniem produktu do postaci i miejsca, w jakich się znajduje w dniu wyceny.

Z kolei do uzasadnionej części kosztów pośrednio związanych z wytworzeniem tego produktu zalicza się zmienne pośrednie koszty produkcji oraz tę część stałych, pośrednich kosztów produkcji, które odpowiadają poziomowi tych kosztów przy normalnym wykorzystaniu zdolności produkcyjnych.

Przez normalny poziom wykorzystania zdolności produkcyjnych rozumie się przeciętną, zgodną z oczekiwaniami w typowych warunkach, wielkość produkcji za daną liczbę okresów lub sezonów, przy uwzględnieniu planowych remontów.

Do kosztów wytworzenia produktów nie zalicza się kosztów:

1) będących konsekwencją niewykorzystania zdolności produkcyjnych, w tym kosztów wynagrodzeń za nieplanowane przestoje, kosztów związanych z nieczynnymi urządzeniami produkcyjnymi, kosztów utrzymania niewykorzystanych powierzchni produkcyjnych oraz nieprzypisanych do produktów stałych pośrednich kosztów produkcji, wynikających z niepełnego wykorzystania normalnych zdolności produkcyjnych,

2) strat produkcyjnych, w tym spowodowanych powstaniem braków nienaprawialnych i kosztów naprawy braków, przekraczających poziom uznany w danej branży za normalne ryzyko produkcyjne,

3) ogólnego zarządu, chyba że wiążą się z doprowadzeniem produktu do postaci i miejsca, w jakich znajduje się na dzień wyceny,

4) magazynowania produktów gotowych i półproduktów, chyba że poniesienie tych kosztów jest niezbędne w procesie produkcji,

5) sprzedaży produktów.

Koszty te wpływają na wynik finansowy okresu sprawozdawczego, w którym zostały poniesione.

Uproszczony sposób wyceny kosztu wytworzenia

Niektóre jednostki nie mają obowiązku określania normalnego poziomu wykorzystania zdolności produkcyjnych. Jak stanowi art. 28 ust. 4a ustawy o rachunkowości jednostki (z wyjątkiem podmiotów, o których mowa w art. 3 ust. 1e pkt 1-6 tej ustawy), które za poprzedni rok obrotowy nie przekroczyły co najmniej dwóch z następujących trzech wielkości:

1) 17.000.000 zł - w przypadku sumy aktywów bilansu na koniec roku obrotowego,

2) 34.000.000 zł - w przypadku przychodów netto ze sprzedaży towarów i produktów za rok obrotowy,

3) 50 osób - w przypadku średniorocznego zatrudnienia w przeliczeniu na pełne etaty

- mogą przy obliczaniu kosztu wytworzenia produktu do kosztów bezpośrednich doliczyć koszty pośrednie związane z wytworzeniem tego produktu, niezależnie od poziomu wykorzystania zdolności produkcyjnych.

Obliczony w uproszczony sposób koszt wytworzenia nie może być jednak wyższy od możliwej do uzyskania ceny sprzedaży netto. Jeżeli ustalony w uproszczony sposób koszt wytworzenia produktu jest wyższy od jego ceny sprzedaży netto, to jednostka ma obowiązek dokonania odpisu aktualizującego z tytułu utraty wartość wyrobów, który na podstawie art. 34 ust. 5 ustawy o rachunkowości, zalicza się do pozostałych kosztów operacyjnych.

Koszty finansowania zewnętrznego

W odniesieniu do jednostek działających w specyficznych branżach, cechujących się długotrwałym przygotowaniem produktu do sprzedaży bądź długim okresem wytwarzania produktu (np. win, serów), koszt wytworzenia można - na podstawie art. 28 ust. 4 ustawy o rachunkowości - zwiększyć o koszty obsługi zobowiązań zaciągniętych w celu finansowania zapasu produktów w okresie ich przygotowania do sprzedaży bądź wytworzenia i związanych z nimi różnic kursowych, pomniejszone o przychody z tego tytułu. Przykładem takich kosztów mogą być odsetki od kredytu zaciągniętego na sfinansowanie produkcji wyrobów.