Definicje zobowiązań i rezerw

Zobowiązania są definiowane jako wynikający z przeszłych zdarzeń (np. sprzedaży lub zakupu produktów, towarów, materiałów i usług) obowiązek wykonania świadczeń (np. zapłaty, wydania lub naprawy towarów) o wiarygodnie określonej wartości, które spowodują wykorzystanie już posiadanych lub przyszłych aktywów jednostki. Taka definicja oznacza, że jako zobowiązania można kwalifikować jedynie takie przeszłe transakcje, w stosunku do których jednostka jest pewna zarówno terminu płatności, jak również wartości koniecznych do utraty korzyści ekonomicznych związanych z uregulowaniem danej transakcji. Jednak w praktyce często nie można jednoznacznie wskazać okresu czy wartości koniecznych do wykorzystania aktywów - w takim przypadku na podstawie prawa bilansowego tworzy się rezerwy.

Pod pojęciem rezerw ustawa o rachunkowości rozumie zobowiązania, których termin wymagalności lub kwota nie są pewne. Oznacza to, że jednostka jest świadoma ciążącego na niej obowiązku, którego wypełnienie jest związane z utratą korzyści ekonomicznych, jednak nie może wiarygodnie określić kwoty czy terminu tego zdarzenia. Obowiązek tworzenia rezerw związany jest z zastosowaniem zasad ostrożności i współmierności. Rezerwy tworzy się w związku z wystąpieniem zdarzenia dotyczącego danego lub przeszłych okresów sprawozdawczych, które wywołało określone skutki, istotne dla zawartego w sprawozdaniu finansowym obrazu jednostki i niezależne od przyszłych działań podmiotu.

W związku z tym zdarzeniem nieuchronnie ciąży na jednostce obowiązek prawny lub zwyczajowo oczekiwany obowiązek handlowy - czyli tzw. zdarzenie obligujące. Pierwszy z nich jest związany z obowiązkiem określonego zachowania wynikającego z przepisów prawa.

Drugi to obowiązek wynikający z działalności jednostki, gdy:

a) poprzez ustalony sposób postępowania w przeszłości, opublikowanie zasad postępowania lub wystarczająco konkretne, aktualne oświadczenie, jednostka przekazała stronom trzecim, iż przyjmie na siebie określony obowiązek oraz

b) w wyniku powyższego jednostka wzbudziła u tych stron trzecich uzasadnione oczekiwanie, że obowiązek ten wypełni.

Ustawa o rachunkowości precyzuje, że rezerwy tworzy się zawsze na pewne lub o dużym stopniu prawdopodobieństwa przyszłe zobowiązania, których kwotę można w sposób wiarygodny oszacować oraz przyszłe zobowiązania spowodowane restrukturyzacją - tak rozumiane rezerwy określa się w literaturze przedmiotu jako rezerwy klasyczne.

Szczególną formą rezerw są rozliczenia międzyokresowe bierne, które nie mają swojej ustawowej definicji, ale ustawa wskazuje określone zdarzenia gospodarcze powodujące ich powstanie. Biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów dokonuje się w wysokości prawdopodobnych zobowiązań przypadających na bieżący okres sprawozdawczy, wynikających w szczególności:

1) ze świadczeń wykonanych na rzecz jednostki przez jej kontrahentów, a kwotę zobowiązania można oszacować w sposób wiarygodny oraz

2) z obowiązku wykonania, związanych z bieżącą działalnością, przyszłych świadczeń na rzecz pracowników, w tym świadczeń emerytalnych, a także przyszłych świadczeń wobec nieznanych osób, których kwotę można oszacować w sposób wiarygodny mimo że data zobowiązania nie jest jeszcze znana, w tym z tytułu napraw gwarancyjnych i rękojmi za sprzedane produkty długotrwałego użytku.

Jako rezerwy można zakwalifikować jedynie te bierne rozliczenia międzyokresowe, które związane są ze zdarzeniami gospodarczymi mieszczącymi się w zakresie drugiej grupy. W stosunku do pierwszej grupy nie tworzy się biernych rozliczeń międzyokresowych w rozumieniu rezerw. Dodajmy tylko, iż do takich zdarzeń można zaliczyć np. koszty wykonania jeszcze niezakończonych umów o usługi czy zobowiązania wynikające z przyjętych przez jednostkę niefakturowanych dostaw i usług (zalicza się je do zobowiązań z tytułu dostaw i usług, niezależnie od konieczności dokonywania szacunków przy ustalaniu ich wartości).

Uwaga: Tylko skutki wykonania obowiązku wynikającego ze zdarzeń przeszłych, istniejącego niezależnie od przyszłych działań jednostki lub jej intencji, są ujmowane w księgach rachunkowych w postaci rezerwy lub biernego rozliczenia międzyokresowego kosztów. Nie tworzy się rezerw ani nie dokonuje się biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów związanych z przyszłą działalnością.