Faktura dokumentująca zakup niedostarczonych do podatnika towarów handlowych

Spółka jawna prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Dokonując zakupu towarów, otrzymała od dostawcy fakturę wystawioną 31 maja 2025 r., a towary dotarły do firmy 5 czerwca 2025 r. Czy w związku ze zmianą stanowiska Ministra Finansów odnośnie ewidencjonowania faktur spółka może ująć koszt w księdze w dacie otrzymania towaru?

Uważamy, że w sytuacji gdy podatnik jest w posiadaniu faktury potwierdzającej poniesienie kosztu zakupu towarów handlowych, powinien ująć ten koszt w księdze prowadzonej w miesiącu, w którym dokument został wystawiony. Wspomniana zmiana stanowiska dotyczy ewidencjonowania faktur "spóźnionych". Rozwiązania dopuszczanego w takim przypadku nie należy odnosić do innych stanów faktycznych.

Faktury otrzymane z opóźnieniem - stanowisko Ministra Finansów

Przez kilka lat organy podatkowe stały na stanowisku, że nawet jeżeli faktura dotycząca kosztów wpłynie do firmy po podsumowaniu zapisów za miesiąc, w którym faktura została wystawiona, to należy ją ująć w księdze prowadzonej w miesiącu jej wystawienia. Wiązało się to z koniecznością dokonywania wstecznej korekty rozliczenia podatkowego za dany miesiąc. Od tej wykładni odstąpiono w związku z interpretacją ogólną Ministra Finansów z 23 lutego 2023 r., nr DD2.8202.3.2022.

Wskazana interpretacja została wydana w sprawie ujmowania w podatkowej księdze przychodów i rozchodów kosztów uzyskania przychodów. Minister Finansów odniósł się w niej do wątpliwości, czy dowód stanowiący podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu, powinien być wykazany w podatkowej księdze w miesiącu, w którym został otrzymany przez podatnika bądź przekazany do biura rachunkowego, czy też w miesiącu, w którym został wystawiony?

Rozpoznając problem, zwrócił uwagę na dwa aspekty:

• zasady potrącalności kosztów uzyskania przychodów uregulowane w art. 22 ust. 4 i ust. 5-5c updof, z uwzględnieniem art. 22 ust. 6b updof, oraz
• zasady ujmowania kosztów w podatkowej księdze przewidziane w § 16 z zastrzeżeniem § 27 rozporządzenia.

Analiza wskazanych regulacji doprowadziła do wniosku, że zasady potrącalności kosztów uzyskania przychodów nie odnoszą się do innych okresów rozliczeniowych niż rok podatkowy. Z kolei przepis art. 22 ust. 6b updof, który precyzuje dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodu przez podatników prowadzących podatkową księgę, umożliwia rozliczenie tego kosztu przy obliczaniu dochodu (straty) w konkretnym roku podatkowym. Zdaniem Ministra Finansów nie należy zatem rozumieć tego przepisu w taki sposób, że wskazuje on konkretny dzień, w którym podatnik koszt ten powinien zaksięgować i rozliczyć. Stwierdził natomiast, że: "(...) dowód stanowiący podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu uzyskania przychodu otrzymany przez podatnika lub przekazany do biura rachunkowego w późniejszym terminie, może być zaksięgowany (ujęty) w PKPiR w miesiącu, w którym został otrzymany przez podatnika bądź przekazany do biura rachunkowego. Powinno to nastąpić do końca roku podatkowego, w którym zgodnie z art. 22 ust. 4 albo ust. 5-5c ustawy PIT, koszt ten może być potrącony.

Księgując (ujmując) ten dowód w PKPiR, w kolumnie drugiej podatnicy wpisują datę zdarzenia gospodarczego. Zgodnie z objaśnieniami do PKPiR, jest to dzień miesiąca wynikający z dokumentu stanowiącego podstawę dokonywania wpisu (datę poniesienia wydatku, otrzymania towaru lub uzyskania przychodu albo datę zestawienia sprzedaży). Zatem, późniejsze wpisanie danego kosztu nie powoduje zmiany daty jego poniesienia, o której mowa w art. 22 ust. 6b ustawy PIT.

Jednocześnie, w przypadku dowodu otrzymanego przez podatnika lub przekazanego do biura rachunkowego w późniejszym terminie i wykazania go w PKPiR w miesiącu, w którym został otrzymany bądź przekazany do biura rachunkowego, w kolumnie 17 »Uwagi«, można opisać przyczyny późniejszego zaksięgowania (ujęcia) danego kosztu w prowadzonej księdze".

Faktura otrzymana przed dostawą towarów handlowych

Celem przywołanej interpretacji ogólnej było usunięcie wątpliwości dotyczących momentu ewidencjonowania spóźnionych dowodów księgowych (m.in. faktur), a więc otrzymanych po podsumowaniu miesiąca, w którym zgodnie z dokumentem koszt uzyskania przychodów został poniesiony. W tym kontekście należy zwrócić uwagę, że zaaprobowane przez Ministra Finansów rozwiązanie, polegające na ujęciu kosztów w podatkowej księdze w miesiącu otrzymania "spóźnionego" dokumentu, nie zawsze ma zastosowanie. W szczególności gdy dotyczy to ujęcia kosztu zakupu towarów handlowych i materiałów.

Wymaga wskazania, że regulacje § 15 ust. 2-4 rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów odnoszą się do sytuacji, gdy towar handlowy (materiał), którego zakup jest dokumentowany fakturami dostawców, jest dostarczany do zakładu podatnika (lub dokonano nim obrotu) przed otrzymaniem faktury. W takim przypadku zapisu w księdze dokonuje się na podstawie:

• sporządzonego przez podatnika szczegółowego opisu otrzymanego towaru handlowego (materiału) albo
• specyfikacji dostawcy spełniającej te same wymogi formalne co szczegółowy opis.

Ten "zastępczy" dowód jest podstawą ujęcia kosztów w księdze, gdy faktura zakupu nie zostanie dostarczona w miesiącu, w którym otrzymano towar handlowy (materiał).

Tym samym rozwiązanie zaprezentowane w interpretacji ogólnej Ministra Finansów nie będzie miało zastosowania w przypadku otrzymania przez podatników spóźnionej faktury (innego dowodu księgowego) dokumentującej zakup towarów handlowych i materiałów.

Należy też zwrócić uwagę, że zgodnie z odpowiedzią Ministerstwa Finansów na pytanie naszego Wydawnictwa, otrzymaną przez nas 22 lipca 2014 r., w przypadku gdy podstawą zapisów w księdze jest faktura dokumentująca nabycie towarów, koszt uzyskania przychodów powstaje w dacie wystawienia faktury, nawet jeżeli towary zostały otrzymane w następnym miesiącu po wystawieniu faktury.

Zatem, jeśli w danym miesiącu została wystawiona faktura za zakup towarów, a dostawa nastąpi w następnym miesiącu, zakup towarów co do zasady należy wpisać do księgi do kolumny 10 "Zakup towarów handlowych i materiałów wg cen zakupu" w miesiącu wystawienia faktury, pod datą jej wystawienia.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że faktura dokumentująca zakup towarów została wystawiona 31 maja 2025 r., a towary dostarczono w czerwcu 2025 r. Tak więc zakup ten powinien być ujęty w podatkowej księdze pod datą 31 maja 2025 r.